Accertamento e difesa · Ferrara
Contraddittorio preventivo, adesione, autotutela, ricorso: termini e istituti dopo la riforma del d.lgs. 220/2023, con i riferimenti normativi.
Il termine per il ricorso è di sessanta giorni dalla notifica, sospeso dal 1° al 31 agosto. Prima di ricorrere si può presentare istanza di accertamento con adesione, che sospende ulteriormente il termine, oppure chiedere l’annullamento in autotutela. Pagare entro sessanta giorni riduce le sanzioni a un terzo.
Il termine di impugnazione è fissato dall’art. 21 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 in sessanta giorni dalla notifica dell’atto, con sospensione feriale dal 1° al 31 agosto ai sensi dell’art. 1 della legge 7 ottobre 1969, n. 742. Entro lo stesso termine è possibile presentare istanza di accertamento con adesione ai sensi dell’art. 6 del d.lgs. 19 giugno 1997, n. 218: l’istanza sospende il termine per ricorrere e apre il confronto con l’ufficio; in caso di perfezionamento le sanzioni sono ridotte a un terzo del minimo previsto dalla legge (art. 2, comma 5, d.lgs. 218/1997). La durata della sospensione non è però uniforme: dopo il coordinamento dell’art.
6 con il contraddittorio preventivo, operato dai decreti legislativi di attuazione della riforma fiscale, essa varia a seconda che l’atto sia stato o meno preceduto dallo schema di atto e del momento in cui l’istanza è presentata. È il primo dato da fissare in calendario, perché da esso dipende la data ultima per il ricorso. In alternativa opera l’acquiescenza dell’art. 15 del d.lgs. 218/1997, con pagamento entro sessanta giorni e sanzioni a un terzo. L’avviso di accertamento è atto impo-esattivo ai sensi dell’art. 29 del d.l. 31 maggio 2010, n. 78: diventa esecutivo decorsi sessanta giorni dalla notifica e le somme sono affidate all’agente della riscossione decorsi trenta giorni dal termine ultimo di pagamento. Nessuna delle tre strade si sceglie senza avere prima letto la motivazione e verificato la notifica.
Riferimenti normativi: artt. 19, 21 d.lgs. 546/1992; L. 742/1969; artt. 2, 6, 15 d.lgs. 218/1997; art. 29 d.l. 78/2010 conv. L. 122/2010
la guida alle verifiche fiscali · accertamento ante tempus
No. L’art. 17-bis del d.lgs. 546/1992, che imponeva reclamo e mediazione per le liti di valore fino a 50.000 euro, è stato abrogato dal d.lgs. 220/2023 con effetto per i ricorsi notificati dal 4 gennaio 2024. Restano l’adesione, l’autotutela e la conciliazione giudiziale.
L’abrogazione è disposta dall’art. 2, comma 1, lett. i), del d.lgs. 30 dicembre 2023, n. 220, attuativo della delega per la riforma fiscale contenuta nella legge 9 agosto 2023, n. 111, e si applica ai ricorsi notificati a decorrere dalla data di entrata in vigore del decreto. Per i ricorsi anteriori la disciplina previgente continua a operare, con la conseguenza che i termini di costituzione in giudizio vanno ricostruiti caso per caso. Il legislatore ha spostato il confronto preventivo a monte: il contraddittorio è ora previsto in via generale dall’art. 6-bis della legge 27 luglio 2000, n. 212, introdotto dal d.lgs. 30 dicembre 2023, n.
219, che impone la comunicazione di uno schema di atto con un termine non inferiore a sessanta giorni per le controdeduzioni, salvo gli atti automatizzati, sostanzialmente automatizzati, di pronta liquidazione e di controllo formale individuati con decreto del Ministro dell’economia e delle finanze del 24 aprile 2024. Nel giudizio resta la conciliazione, fuori udienza o in udienza, disciplinata dagli artt. 48, 48-bis e 48-bis.1 del d.lgs. 546/1992, con riduzione delle sanzioni graduata in funzione del grado in cui interviene: la misura applicabile è quella dell’art. 48-ter nel testo vigente ratione temporis, tenuto conto delle modifiche introdotte dal d.lgs. 87/2024 e del loro ambito temporale di applicazione, e va quindi riscontrata sulla data della violazione contestata.
Riferimenti normativi: art. 17-bis d.lgs. 546/1992 (abrogato); art. 2, comma 1, lett. i), d.lgs. 220/2023; L. 111/2023; art. 6-bis L. 212/2000; d.lgs. 219/2023; d.m. MEF 24 aprile 2024; artt. 48, 48-bis, 48-bis.1, 48-ter d.lgs. 546/1992
istituti deflattivi del contenzioso
È il diritto del contribuente a essere sentito prima che l’atto venga emesso. L’ufficio comunica uno schema di atto e concede non meno di sessanta giorni per le osservazioni. Se il contraddittorio è dovuto e manca, l’atto è annullabile: il vizio va però eccepito nel ricorso.
L’art. 6-bis della legge 212/2000, introdotto dal d.lgs. 219/2023, generalizza il contraddittorio per tutti gli atti autonomamente impugnabili, con l’eccezione degli atti automatizzati, sostanzialmente automatizzati, di pronta liquidazione e di controllo formale delle dichiarazioni individuati dal decreto ministeriale attuativo, e degli atti di controllo per i quali sussiste fondato pericolo per la riscossione. Lo schema di atto reca l’invito a presentare controdeduzioni entro un termine non inferiore a sessanta giorni; l’atto non può essere adottato prima della scadenza e, se il termine scade successivamente a quello di decadenza o nei centoventi giorni precedenti, quest’ultimo è prorogato di centoventi giorni.
Resta autonomo il regime dell’art. 12, comma 7, della legge 212/2000 per le verifiche con accesso, ispezione o verifica nei locali: il processo verbale di constatazione apre sessanta giorni per le osservazioni, prima della cui scadenza l’avviso non può essere emanato salvo motivata urgenza. La violazione del contraddittorio produce annullabilità e non nullità: ai sensi dell’art. 7-bis della legge 212/2000 i vizi di annullabilità devono essere dedotti con i motivi del ricorso, a pena di non rilevabilità d’ufficio.
Riferimenti normativi: artt. 6-bis, 7-bis, 12, comma 7, L. 212/2000; d.lgs. 219/2023; d.m. MEF 24 aprile 2024; art. 21 d.lgs. 546/1992
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L’amministrazione prova in giudizio le violazioni contestate con l’atto impugnato; il giudice annulla l’atto se la prova manca, è contraddittoria o insufficiente a dimostrare la fondatezza della pretesa. Resta a carico del contribuente la prova dei fatti costitutivi del diritto, per esempio nei giudizi di rimborso.
La regola è nell’art. 7, comma 5-bis, del d.lgs. 546/1992, introdotto dall’art. 6 della legge 31 agosto 2022, n. 130. La disposizione non ha abolito le presunzioni legali: quando la legge pone una presunzione — si pensi alle indagini finanziarie dell’art. 32 del d.P.R. 600/1973 e dell’art. 51 del d.P.R. 633/1972 — l’onere di prova contraria resta sul contribuente, che deve indicare il beneficiario dei prelevamenti o dimostrare che le movimentazioni sono state considerate nella determinazione del reddito. Ciò che l’art. 7, comma 5-bis, impone è che le ricostruzioni presuntive semplici poggino su elementi gravi, precisi e concordanti ai sensi dell’art.
2729 del codice civile, e che la motivazione del giudice dia conto della prova, non della sola verosimiglianza. La stessa legge 130/2022 ha reso ammissibile la prova testimoniale in forma scritta (art. 7, comma 4, d.lgs. 546/1992), strumento ancora poco utilizzato e utile quando la contestazione si fonda su dichiarazioni di terzi raccolte in sede istruttoria. Sul valore delle dichiarazioni di terzi e sui limiti dell’induttivo la giurisprudenza di legittimità non è del tutto uniforme: è un punto da esaminare caso per caso.
Riferimenti normativi: art. 7, commi 4 e 5-bis, d.lgs. 546/1992; L. 130/2022; art. 32 d.P.R. 600/1973; art. 51 d.P.R. 633/1972; art. 2729 c.c.
ricostruzione dei ricavi in accertamento · contabilità parallela e presunzioni
Dipende dalla tenuta della motivazione e dal costo dell’alternativa. Chiudere in adesione o in acquiescenza porta le sanzioni a un terzo e ferma la riscossione; il ricorso non sospende automaticamente il pagamento e va accompagnato, quando serve, dall’istanza di sospensione. La scelta si fa dopo aver quantificato entrambe le strade.
Il confronto va impostato su tre grandezze. La prima è l’esito atteso: la fondatezza dei motivi, la solidità della prova documentale e il grado di consolidamento dell’orientamento giurisprudenziale sul punto. La seconda è il costo certo della definizione: sanzioni ridotte a un terzo del minimo in caso di adesione o di acquiescenza (artt. 2, comma 5, e 15 del d.lgs. 218/1997), possibilità di rateazione, chiusura immediata della posizione. La terza è il costo finanziario del contenzioso: la proposizione del ricorso non sospende l’esecuzione dell’atto, e la riscossione procede in via frazionata secondo l’art.
68 del d.lgs. 546/1992 e l’art. 15 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602; la sospensione dell’atto va chiesta al giudice ai sensi dell’art. 47 del d.lgs. 546/1992, dimostrando congiuntamente il fumus boni iuris e il danno grave e irreparabile. Vanno considerate anche le spese di lite: l’art. 15, comma 2-octies, del d.lgs. 546/1992 pone a carico della parte che ha rifiutato senza giustificato motivo una proposta conciliativa le spese del giudizio, quando l’esito non è più favorevole della proposta. La decisione non è una questione di principio: è un calcolo.
Riferimenti normativi: artt. 15, 47, 68 d.lgs. 546/1992; artt. 2, comma 5, e 15 d.lgs. 218/1997; art. 15 d.P.R. 602/1973
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Chi ha ricevuto un atto e vuole sapere in anticipo che cosa comporta l’assistenza può usare il calcolatore della parcella o chiedere un preventivo: la valutazione dei termini, però, va fatta subito, perché i sessanta giorni decorrono dalla notifica e non dalla lettura.
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