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Photovoltaïque et agrivoltaïque agricoles : quelle fiscalité ?

Revenu agricole jusqu’à 260 000 kWh, forfait de 25 %, installations au sol dès 2026, TVA sans autoliquidation en plein champ et compendio unico : les règles.

Jusqu’à 260 000 kWh par an, l’énergie photovoltaïque cédée par l’exploitant agricole (imprenditore agricolo) reste comprise dans le revenu agricole (reddito agrario, revenu forfaitaire des activités agricoles établi sur une base cadastrale), même si l’installation est agrivoltaïque. Au-delà de ce seuil, le revenu est égal à 25 % des recettes de l’énergie, mais seulement si l’installation est rattachée à l’activité agricole ; pour les installations à modules posés au sol achevées après le 31 décembre 2025, l’excédent constitue un revenu d’entreprise ordinaire (reddito d’impresa). Selon l’administration fiscale italienne (Agenzia delle entrate), l’installation en plein champ est facturée avec TVA, sans autoliquidation.

Le cadre

L’article 1, alinéa 423, de la loi n° 266 du 23 décembre 2005 (texte modifié par la loi n° 208 du 28 décembre 2015) considère comme activité connexe (attività connessa) au sens de l’article 2135 du Code civil italien (codice civile, c.c.), génératrice de revenu agricole, la production et la cession d’énergie photovoltaïque jusqu’à 260 000 kWh par an réalisées par l’exploitant agricole. Au-delà de cette limite, pour les personnes physiques, les sociétés simples (società semplici) et les sociétés agricoles visées à l’article 1, alinéa 1093, de la loi n° 296 du 27 décembre 2006 (selon la lecture prudente, uniquement si elles ont exercé l’option pour le revenu agricole), le revenu est égal à 25 % des recettes soumises à TVA de la seule composante « énergie cédée », à l’exclusion de la part d’incitation. L’option pour la détermination selon le régime de droit commun reste possible, à exercer selon les modalités du décret du président de la République (d.P.R.) n° 442 du 10 novembre 1997 (comportement concluant et mention dans la déclaration). Les sociétés agricoles qui n’ont pas exercé l’option déterminent leur revenu, y compris celui tiré de l’énergie, selon les règles ordinaires applicables aux entreprises (articles 55 et 81 du code des impôts sur le revenu, Testo unico delle imposte sui redditi, TUIR).

Le forfait sur l’excédent n’est accordé que si l’une au moins des conditions alternatives de la circulaire n° 32/E du 6 juillet 2009, paragraphe 4, toujours confirmées (notamment par la réponse n° 11/2024), est remplie : a) installation intégrée ou partiellement intégrée sur des structures existantes de l’exploitation ; b) chiffre d’affaires agricole supérieur à celui de l’énergie excédentaire, hors incitations ; c) dans la limite de 1 MW par exploitation, au moins un hectare de terrain affecté à l’activité agricole pour 10 kW de puissance installée au-delà des 200 premiers kW (paramètre fixé par la circulaire lorsque la franchise était exprimée en puissance). Si aucune de ces conditions n’est remplie, l’excédent constitue un revenu d’entreprise.

Selon la réponse n° 61 du 4 mars 2025, l’agrivoltaïsme, même « avancé », relève du photovoltaïque : les poteaux réalisés spécialement à cet effet ne satisfont pas la condition a) ; la condition b) s’apprécie sur l’ensemble des installations photovoltaïques de l’exploitation et se vérifie à la fin de chaque année, et pour l’administration, en principe, une baisse du chiffre d’affaires agricole due à des calamités ou à d’autres événements exceptionnels ne permet aucune dérogation ; la condition c) ne s’applique pas au-delà de 1 MW.

L’alinéa 423-bis, inséré par l’article 5, alinéa 2-ter, du décret-loi (d.l.) n° 63 du 15 mai 2024 (converti par la loi n° 101 du 12 juillet 2024), fait entrer dans le revenu d’entreprise ordinaire l’énergie excédentaire des installations à modules posés au sol. Selon l’alinéa 2-quater du même article, tel que modifié par l’article 1, alinéa 16, de la loi n° 199 du 30 décembre 2025, la règle s’applique aux installations dont les travaux d’installation ont été achevés après le 31 décembre 2025 (avant la modification, la date de mise en service était déterminante) ; l’enregistrement comme « impianto realizzato » (installation réalisée) dans le système GAUDI, le registre national des installations de production, fait foi. À compter du 1er janvier 2027, ces mêmes règles sont reprises à l’article 288 du code des impôts sur le revenu (décret législatif, d.lgs., n° 117 du 19 juin 2026).

En matière de TVA, l’autoliquidation prévue à l’article 17, sixième alinéa, lettre a-ter), du d.P.R. n° 633/1972 vise les prestations de services d’installation « relatives à des bâtiments » rendues à un donneur d’ordre assujetti ; elle ne vise pas les cessions de l’installation dans lesquelles la pose est accessoire à la fourniture. La réponse n° 156/2025, rappelant les circulaires n° 14/E et n° 37/E de 2015, exclut l’autoliquidation pour l’installation sur un terrain agricole. À compter du 1er janvier 2027, les dispositions de TVA citées sont elles aussi reprises dans le code de la TVA (d.lgs. n° 10/2026) ; pour 2026, les articles du d.P.R. n° 633/1972 s’appliquent. En matière de droits d’enregistrement, la réponse n° 205/2025 concerne les terrains acquis en exonération au titre du compendio unico (ensemble foncier agricole indivisible) (article 5-bis du d.lgs. n° 228 du 18 mai 2001 et article 5-bis de la loi n° 97 du 31 janvier 1994).

Ce qui change concrètement

Un arboriculteur exploitant à titre individuel, dont le chiffre d’affaires agricole s’élève à 180 000 euros, dispose d’une installation sur le toit de son entrepôt, en service depuis 2023, qui cède 360 000 kWh par an ; supposons 0,11 euro/kWh pour l’énergie, l’incitation étant versée à part. Les 260 000 premiers kWh restent dans le revenu agricole. L’excédent vaut 100 000 x 0,11 = 11 000 euros ; les conditions a) et b) sont remplies et le revenu s’élève à 11 000 x 25 % = 2 750 euros.

Si le même excédent provenait d’une installation au sol achevée en 2026, supposée sans incitations, les 11 000 euros constitueraient un revenu d’entreprise : avec 4 000 euros de charges imputables à cette part, le revenu passerait à 7 000 euros. Si l’installation bénéficiait d’incitations, le revenu d’entreprise comprendrait aussi la part de l’incitation imputable à l’énergie excédentaire, que le forfait de 25 % exclut au contraire. Pour l’agrivoltaïque achevé avant 2026, le forfait reste possible, mais il ne peut généralement s’appuyer que sur la condition b) : l’année où le chiffre d’affaires agricole devient inférieur à celui de l’énergie excédentaire, l’excédent bascule dans le revenu d’entreprise.

En facturation, si le contrat est un marché d’installation (appalto) exécuté pour un donneur d’ordre assujetti, l’installation sur le toit ou sur l’aire dépendant du bâtiment, non cadastrée séparément, est facturée en autoliquidation. L’installation en plein champ, la centrale cadastrée en catégorie D/1 ou D/10 et la fourniture avec pose sont facturées avec TVA. Si la TVA est acquittée selon le mauvais régime, dans un sens comme dans l’autre, le droit à déduction n’est en principe pas perdu, mais s’applique l’amende de 250 à 10 000 euros prévue à l’article 6, alinéas 9-bis.1 et 9-bis.2, du d.lgs. n° 471 du 18 décembre 1997 (à compter de 2027 dans le code des sanctions fiscales, d.lgs. n° 173/2024), dont le donneur d’ordre et le prestataire répondent solidairement ; ce traitement plus favorable ne s’applique pas si l’erreur procède d’une intention d’évasion ou de fraude dont la connaissance est prouvée.

Pour les terrains ayant bénéficié du régime du compendio unico, selon l’administration (réponse n° 205/2025), la concession sur une partie d’entre eux d’un droit de superficie (diritto di superficie) pour une installation agrivoltaïque dans le délai de dix ans n’entraîne pas la déchéance de l’exonération si la culture se poursuit et si la rentabilité reste supérieure au minimum fixé par la région. Selon la même réponse, la vente partielle au cours des dix ans n’entraîne la déchéance que pour la partie vendue si le solde conserve ce niveau ; à défaut, la déchéance est totale, avec impôts, intérêts et majoration de 50 %. La réponse ne concerne que les impôts. Sur le plan civil, l’article 5-bis, alinéa 4, du d.lgs. n° 228/2001 frappe de nullité les actes entre vifs qui fractionnent l’ensemble foncier au cours des dix ans : avant de vendre, même en partie, une vérification avec le notaire s’impose.

En pratique

• Avant le contrat : qualifier avec le professionnel l’installation (toit, dépendance, terrain, cadastrage) et le type de contrat (marché d’installation ou fourniture avec pose), et vérifier avec l’installateur le régime de TVA applicable.
• À la fin des travaux : conserver l’enregistrement GAUDI portant la date d’« impianto realizzato », qui prouve la date d’achèvement des travaux.
• Dans la déclaration de revenus : distinguer, à partir des relevés du GSE (Gestore dei servizi energetici, opérateur public des services énergétiques) ou du négociant, les kWh en franchise et les kWh excédentaires, l’énergie et l’incitation.
• À la clôture de chaque année : comparer, sur la base des données de la déclaration de TVA, le chiffre d’affaires agricole et celui de l’énergie excédentaire.
• Avant de concéder un droit de superficie sur des terrains ayant bénéficié du régime de faveur : faire établir une expertise agronomique sur la rentabilité résiduelle et la conserver avec l’acte.
• Avant de vendre au cours des dix ans des terrains du compendio unico, même en partie : vérifier avec le notaire la validité civile de l’acte, en plus de la déchéance des avantages fiscaux.
• Sociétés agricoles : vérifier que l’option de l’alinéa 1093 est bien en cours.

Erreurs à éviter

• Considérer l’agrivoltaïque comme « toujours agricole ».
• Calculer les 25 % également sur l’incitation.
• Accepter une facture en autoliquidation pour une installation en plein champ ou pour une fourniture avec pose.
• Appliquer le forfait à une installation au sol achevée en 2026 au seul motif qu’une condition de rattachement est remplie.
• Croire l’exonération du compendio unico préservée du seul fait que la culture se poursuit : la rentabilité minimale est également requise.

Références

article 2135 c.c.

article 1, alinéas 423 et 423-bis, loi n° 266/2005

article 1, alinéa 910, loi n° 208/2015

article 1, alinéa 1093, loi n° 296/2006

article 5, alinéas 2-ter et 2-quater, d.l. n° 63/2024, converti par la loi n° 101/2024

article 1, alinéa 16, loi n° 199 du 30 décembre 2025

article 1 du d.P.R. n° 442/1997

articles 17, sixième alinéa, lettre a-ter), et 34 du d.P.R. n° 633/1972

article 6, alinéas 9-bis.1 et 9-bis.2, d.lgs. n° 471/1997

d.lgs. n° 173/2024

articles 55 et 81 TUIR

article 5-bis, alinéa 4, d.lgs. n° 228/2001

article 5-bis, loi n° 97/1994

article 288 d.lgs. n° 117/2026

d.lgs. n° 10/2026

circulaires de l’Agenzia delle entrate n° 32/E/2009, n° 14/E/2015 et n° 37/E/2015

réponses à des demandes de rescrit (risposte a interpello) n° 11/2024, n° 61/2025, n° 156/2025 et n° 205/2025