Guides du cabinet · Entreprises de nettoyage

Entreprises de nettoyage en Italie : comptabilité, fiscalité et travail

Le travail d’une entreprise de nettoyage, quand il est bien fait, ne se voit pas. Il est accompli par des personnes qui travaillent à l’aube, le soir ou la nuit, souvent sur plusieurs bâtiments dans la même journée et à temps partiel : en grande partie des femmes, dont beaucoup sont arrivées d’autres pays. Le personnel représente souvent plus des deux tiers du chiffre d’affaires, et chaque erreur, sur le bulletin de paie comme sur la facture, se répète pour toutes les personnes et tous les mois du marché.

Les problèmes naissent là où les règles se croisent : le crédit de TVA qui grossit avec l’autoliquidation (inversione contabile) et le paiement scindé (scissione dei pagamenti) et reste bloqué au moment où il servirait à payer les cotisations, le changement de prestataire (cambio d’appalto) que le juge qualifie de transfert d’entreprise, l’agente qui passe d’une copropriété (condominio) à l’autre sans que ce temps soit payé, l’appel d’offres au rabais avec moins d’heures que le cahier des charges, le DURF (certificat de régularité fiscale) expiré qui bloque les paiements d’un client important.

Ce guide s’adresse aux dirigeants et aux services administratifs des entreprises de nettoyage et de multiservices, qu’il s’agisse d’entreprises artisanales, de sociétés ou de coopératives, à ceux qui veulent en créer une, aux donneurs d’ordre (committenti), aux syndics de copropriété et aux confrères qui en tiennent les comptes.

Le texte est à jour au 16 octobre 2026. Pour les règles régionales, la référence est l’Émilie-Romagne, avec quelques indications sur la Lombardie. Un avertissement vaut pour l’ensemble du guide : à compter du 1er janvier 2027 s’appliquent les nouveaux textes uniques fiscaux, parmi lesquels le texte unique TVA (d.lgs. du 19 janvier 2026, n° 10), le texte unique des impôts sur les revenus (d.lgs. du 19 juin 2026, n° 117), le texte unique des sanctions fiscales (d.lgs. du 5 novembre 2024, n° 173) et le texte unique des versements et du recouvrement (d.lgs. du 24 mars 2025, n° 33), dans lequel est également repris l’art. 17-bis du d.lgs. 241/1997. Ce sont des textes de refonte : ils changent en règle générale la numérotation des articles, non le fond des règles examinées ici (sous réserve de quelques ajustements de coordination, à vérifier au cas par cas). Jusqu’au 31 décembre 2026 restent en vigueur le d.P.R. 633/1972, le TUIR (Testo unico delle imposte sui redditi, d.P.R. 917/1986), les d.lgs. 471 et 472 de 1997 et le d.lgs. 241/1997, et c’est à eux que nous renvoyons ; les contrats, les cahiers des charges et les mentions portées sur les factures devront être mis à jour avec les nouvelles références.

Créer et gérer l’entreprise

Les cinq activités et les conditions techniques

Le nettoyage n’est pas une activité libre comme les autres. La L. du 25 janvier 1994, n° 82 et son règlement d’application, le d.m. du 7 juillet 1997, n° 274, le soumettent à des conditions d’accès, à une inscription qualifiée auprès de la Camera di commercio et à des sanctions qui frappent aussi le donneur d’ordre. L’art. 1 du décret distingue cinq activités : le nettoyage, qui élimine poussières, saletés et matières indésirables ; la désinfection, qui détruit ou inactive les micro-organismes pathogènes ; la désinsectisation, dirigée contre les petits animaux, en particulier les arthropodes, et contre les espèces végétales indésirables ; la dératisation ; l’assainissement (sanificazione), qui rend les locaux sains par le nettoyage, la désinfection ou la désinsectisation, ou bien par le contrôle du microclimat, de l’éclairage et du bruit.

Cette distinction détermine les conditions requises. Depuis 2007, le nettoyage et la désinfection ne sont soumis qu’à la déclaration de début d’activité et ne peuvent pas être subordonnés à des conditions professionnelles, de formation ou d’expérience ; les conditions d’honorabilité et de capacité économique et financière demeurent (art. 10, alinéa 3, d.l. du 31 janvier 2007, n° 7, converti en loi par la L. du 2 avril 2007, n° 40). Pour la désinsectisation, la dératisation et l’assainissement, la loi maintient le régime antérieur, et pour ces trois activités le responsable technique reste nécessaire (C.G.A.R.S., Consiglio di giustizia amministrativa per la Regione siciliana, juridiction administrative d’appel pour la Sicile, 19 avril 2021, n° 329, cité par l’ANAC, Autorità nazionale anticorruzione, dans sa délibération du 6 décembre 2023, n° 567). L’entreprise qui, après la pandémie, a commencé à proposer des « assainissements » sans responsable technique inscrit pour cette activité exerce une activité pour laquelle elle n’est pas habilitée, avec les risques décrits plus loin ; la désinfection, en revanche, n’exige pas de responsable technique, pourvu que l’inscription la couvre.

Honorabilité, capacité économique et responsable technique

Les conditions d’honorabilité (art. 2 L. 82/1994) excluent, sauf réhabilitation, les personnes ayant fait l’objet de condamnations définitives pour des infractions intentionnelles punies d’une peine supérieure à deux ans ou pour des infractions contre la foi publique ou contre les biens, de procédures collectives ouvertes, de mesures de prévention antimafia, de condamnations pour concurrence illicite avec menace ou violence. Elles excluent aussi les personnes à l’encontre desquelles ont été constatées des contraventions en matière de travail, de sécurité sociale et d’assurance accidents qui ne peuvent pas être réglées par la voie administrative : un procès-verbal d’inspection négligé peut affecter l’inscription, et pas seulement les appels d’offres. Elles concernent le titulaire, le fondé de pouvoir (institore), les associés de snc (società in nome collettivo, société en nom collectif), les commandités, les administrateurs de sociétés et de coopératives.

La capacité économique et financière (art. 2, alinéa 1, d.m. 274/1997) se démontre par l’affiliation à l’INPS (Istituto nazionale della previdenza sociale) et à l’INAIL (assurance accidents du travail) de toutes les personnes employées, y compris le titulaire, les membres de la famille et les associés travailleurs lorsque les conditions sont remplies, par l’absence de protêts au cours des cinq dernières années et par des attestations bancaires sur les lignes de crédit. Pour les trois activités qui l’exigent, le responsable technique doit avoir achevé la scolarité obligatoire et justifier de trois ans d’expérience qualifiée, ou bien d’une attestation de qualification, d’un diplôme ou d’une licence en rapport avec l’activité. Et il ne peut pas être un consultant ou un professionnel extérieur (art. 2, alinéa 2) : le « responsable technique de location », qui signe pour plusieurs entreprises sans travailler dans aucune, expose l’entreprise à la perte de cette condition et à la radiation.

SCIA, modifications et tranches de classement

L’activité démarre avec une SCIA (segnalazione certificata di inizio attività, déclaration certifiée de début d’activité) accompagnée des déclarations relatives aux conditions (annexe A du décret), présentée par la Comunicazione Unica (procédure télématique unique de création d’entreprise) au Registro delle imprese (registre des entreprises) ou à l’albo artigiani (registre des artisans), auprès de la chambre de la province du siège ; les établissements secondaires se déclarent là où ils se trouvent. Les modifications des conditions, y compris le changement de responsable technique ou d’administrateurs, doivent être communiquées dans un délai de trente jours (art. 4 d.m. 274/1997). L’omission est passible d’une sanction administrative encore exprimée en lires, d’environ 207 à 620 euros (art. 6, alinéa 1, L. 82/1994) ; le problème le plus sérieux est que l’entreprise qui a perdu une condition sans le communiquer fait une fausse déclaration dans chaque appel d’offres.

L’art. 3 du décret permet de demander l’inscription dans l’une des dix tranches de volume d’affaires hors TVA. Le texte est rédigé en lires ; les montants en euros sont les conversions utilisées par les formulaires des chambres de commerce.

La tranche se calcule sur la moyenne du volume d’affaires des trois derniers exercices, ou d’au moins deux années d’activité, et pour la première tranche la moyenne doit atteindre 60 millions de lires, soit environ 30 987 euros. Il faut aussi avoir exécuté au cours de la période des services représentant au moins 40 % du montant de la tranche inférieure (ou deux services pour 50 %, ou trois pour 60 %), attestés par les donneurs d’ordre, et un coût du personnel salarié égal chaque année à au moins 40 % des coûts totaux, 60 % pour les entreprises qui ne font que du nettoyage et de la désinfection ; la coopérative comptant de nombreux associés travailleurs peut produire une attestation de régularité des cotisations. Cette dernière condition sépare les véritables entreprises des intermédiaires de main-d’œuvre : une entreprise qui déclare un volume d’affaires élevé avec peu de salariés, parce que le travail est fait par d’autres, peine à justifier sa tranche et s’expose dès le premier contrôle, que la chambre peut effectuer à tout moment, y compris sur signalement d’un concurrent (art. 4, alinéa 3).

Suspension, radiation et infraction pénale

L’inscription pour le nettoyage peut être suspendue en cas de comportements qui perturbent gravement les relations avec le pouvoir adjudicateur, de négligences graves mettant en danger la santé publique ou la sécurité au travail et d’infractions importantes, non régularisées, aux règles de sécurité sociale, d’assurance et des conventions collectives du secteur (art. 5 d.m. 274/1997). C’est une sanction propre au secteur, peu connue, qui lie la régularité de la paie à la possibilité même de travailler. La suspension dure quatre-vingt-dix jours, renouvelable une fois ; l’entreprise qui perd une condition peut éviter la radiation immédiate en la demandant dans les dix jours suivant la communication d’ouverture de la procédure, un délai qu’il ne faut pas laisser passer lorsqu’on reçoit une PEC (courrier électronique certifié) de la chambre.

Antimafia : white list et documentation

Le nettoyage ne figure pas parmi les activités exposées au risque d’infiltration qui exigent l’inscription sur la white list de la Prefettura (préfecture ; art. 1, alinéa 53, L. du 6 novembre 2012, n° 190). Le problème se pose dans les multiservices : si le marché comprend la collecte et le transport de déchets, la restauration collective ou le gardiennage de chantiers, activités que la liste vise, l’ANAC et la jurisprudence administrative estiment l’inscription nécessaire même lorsque cette partie est accessoire ou de faible valeur. Toute modification de la structure de l’actionnariat ou des organes sociaux doit être communiquée à la Prefettura dans un délai de trente jours, sous peine de radiation (alinéa 55). En dehors de ces activités, le régime ordinaire s’applique : la documentation antimafia n’est pas exigée pour les contrats jusqu’à 150 000 euros ni pour l’entreprise artisanale individuelle (art. 83, alinéa 3, let. d) et e), d.lgs. 159/2011), et une interdiction antimafia (interdittiva) frappe tous les contrats publics de l’entreprise et permet l’appel de la garantie provisoire (art. 106, alinéa 6, d.lgs. 36/2023). Les cessions de parts et les nominations d’administrateurs doivent être préparées avec soin.

Produits chimiques, biocides et déchets

En tant qu’utilisateur professionnel de substances et de mélanges chimiques, l’entreprise doit tenir à la disposition des travailleurs les fiches de données de sécurité (art. 31 du règlement CE 1907/2006, REACH), respecter l’étiquetage du règlement CE 1272/2008 et évaluer le risque chimique (titre IX du d.lgs. 81/2008). Les erreurs typiques sont le transvasement dans des flacons anonymes et le mélange de produits incompatibles, comme le chlore et les acides. On ne peut présenter comme désinfectant qu’un produit autorisé comme biocide (règlement UE 528/2012) ou enregistré comme presidio medico-chirurgico (produit désinfectant enregistré auprès du ministère de la santé, d.P.R. du 6 octobre 1998, n° 392) : un détergent courant ne l’est pas, et l’affirmer dans une offre constitue un risque contractuel et sanitaire.

Le désherbage au moyen de produits phytopharmaceutiques exige le certificat d’habilitation (d.lgs. du 14 août 2012, n° 150). Les déchets de l’activité, comme les emballages de produits dangereux et les matériaux contaminés, appartiennent à l’entreprise et non au client : ils doivent être envoyés à la valorisation ou à l’élimination par des transporteurs agréés et, s’ils sont dangereux, tracés dans le registre électronique RENTRI (registre national de traçabilité des déchets). Laisser les fûts vides dans les conteneurs du client est une pratique encore répandue, et irrégulière.

Clés, alarmes et confidentialité

Les agents entrent dans des bureaux fermés, des cabinets médicaux et des archives, souvent seuls et en dehors des horaires d’ouverture. La remise des clés, des badges et des codes d’alarme est un acte de confiance et doit être réglée par écrit, notamment pour protéger les agents lorsqu’un objet manque dans un local : qui les reçoit, où il les garde, comment les accès sont enregistrés, ce qui se passe lorsqu’un agent quitte l’entreprise. En règle générale, l’entreprise ne traite pas de données pour le compte du client et n’a pas à être désignée sous-traitant (art. 28 du règlement UE 2016/679), mais un engagement contractuel de confidentialité est nécessaire : interdiction de consulter les documents et les écrans, de photographier, de jeter des papiers sans instructions. Si le service comprend la destruction de documents, la désignation devient nécessaire.

Le personnel

Quelle convention collective

La convention de référence est le CCNL (contratto collettivo nazionale di lavoro, convention collective nationale) du personnel des entreprises de services de nettoyage et de services intégrés/multiservices, dit CCNL Multiservizi. Le renouvellement du 13 juin 2025, signé par les fédérations des coopératives, par Unionservizi Confapi et par Filcams-CGIL, Fisascat-CISL et Uiltrasporti-UIL, est valable jusqu’au 31 décembre 2028, avec les grilles définies par l’accord du 6 août 2025. ANIP-Confindustria, signataire historique, n’a pas signé cette fois : les entreprises qui y adhèrent doivent clarifier avec leur association le traitement qu’elles appliquent, car les donneurs d’ordre les plus attentifs le demandent dès le stade de l’offre.

Le renouvellement prévoit pour les minima du 2e niveau, celui d’entrée de l’ouvrier agent de nettoyage, une augmentation de 215 euros à terme, versée en plusieurs tranches jusqu’en 2029 ; en 2026, les tranches ont pris effet le 1er mai et le 1er octobre. Sur le plan normatif, pour les embauches postérieures au 13 juin 2025, le temps partiel ne peut pas descendre en dessous de 15 heures par semaine, et le renouvellement modifie la consolidation des heures complémentaires effectuées de manière continue et le préavis avant l’expiration de la période de protection en cas de maladie (comporto). Les minima doivent être tirés des grilles officielles, non des sites de synthèse : un logiciel de paie qui n’a pas intégré la tranche d’octobre 2026 produit déjà aujourd’hui des bulletins erronés.

Les entreprises artisanales appliquent en règle générale le CCNL des entreprises artisanales de nettoyage, désinfection, désinsectisation, dératisation et assainissement. Le projet d’accord du 17 décembre 2025 couvre la période 2025-2028, avec une augmentation de 215 euros à terme au 5e niveau à partir des tranches de janvier et juillet 2026, un montant forfaitaire unique versé en deux fois en 2026, une période d’essai des ouvriers portée à 40 jours pour les personnes embauchées à compter du 1er février 2026 et une majoration des heures complémentaires de 25 %.

Il existe en outre des conventions « multiservices » signées par des organisations moins représentatives, avec des minima ou des majorations inférieurs. Les appliquer aujourd’hui expose l’entreprise à des risques sur plusieurs fronts. Dans les marchés, le personnel a droit à un traitement globalement non inférieur à celui de la convention comparativement la plus représentative du secteur et de la zone (art. 29, alinéa 1-bis, d.lgs. 276/2003, introduit par le d.l. du 2 mars 2024, n° 19), et le donneur d’ordre en répond solidairement.

Le d.l. du 30 avril 2026, n° 62, converti en loi par la L. du 25 juin 2026, n° 112, a retenu le même critère comme condition d’accès aux aides et a imposé d’indiquer sur le bulletin de paie le code alphanumérique de la convention, qui devient la clé des recoupements entre l’INPS, l’Ispettorato (inspection du travail) et le CNEL (Consiglio nazionale dell’economia e del lavoro, qui tient l’archive des conventions). Le juge peut écarter les minima de n’importe quelle convention si la rémunération n’est pas proportionnée et suffisante (art. 36 de la Constitution ; Cass., ch. soc., 2 octobre 2023, n° 27711), et les écarts se récupèrent rétroactivement. Enfin, les infractions non régularisées aux conventions du secteur peuvent entraîner la suspension de l’inscription à la chambre de commerce. Le code de la convention doit être tiré de l’archive du CNEL, vérifié sur la table de l’INPS et indiqué de manière cohérente sur l’UNILAV (communication obligatoire d’embauche), dans l’UniEmens (déclaration mensuelle des rémunérations et des cotisations à l’INPS) et sur le bulletin de paie.

Temps partiel, horaires fractionnés, travail de nuit

Le temps partiel est la règle du secteur. Le contrat doit indiquer de manière précise la durée et la répartition de la prestation (art. 5, alinéa 2, d.lgs. 81/2015), et les roulements ne sont admis que par plages horaires prédéfinies : la formule « horaire selon les besoins du chantier » ne tient pas, avec les conséquences décrites dans le chapitre sur le droit du travail. Les heures complémentaires doivent être payées avec la majoration conventionnelle et ne peuvent pas devenir l’horaire réel stable : une agente embauchée pour 15 heures qui en travaille régulièrement 25 a en fait un autre horaire, et en cas de litige le juge reconstitue la relation de travail à partir des présences effectives.

L’horaire fractionné, deux heures à l’aube dans un bureau et trois le soir dans un supermarché, est légitime s’il est écrit avec précision. En cas de pluralité d’employeurs, situation très fréquente, chacun répond de sa propre relation de travail, mais le repos de onze heures consécutives et la limite de 48 heures hebdomadaires en moyenne concernent la personne (d.lgs. 66/2003) : il est utile de recueillir à l’embauche, et de mettre à jour, une déclaration sur les autres contrats et leurs horaires. Est travailleur de nuit, sauf disposition différente de la convention collective, la personne qui travaille au moins trois heures pendant la période nocturne, laquelle comprend l’intervalle entre minuit et cinq heures, pendant au moins quatre-vingts jours par an ; pour elle s’appliquent la limite moyenne de huit heures et l’évaluation de l’état de santé avant l’affectation puis périodiquement.

Le changement de prestataire du côté de la paie

Pour une entreprise de nettoyage, le changement de prestataire est un événement ordinaire, et c’est l’opération où se concentre le contentieux. L’art. 4 du CCNL Multiservizi distingue deux hypothèses. Si le marché reprend aux mêmes conditions, modalités et prestations, l’entreprise entrante embauche sans période d’essai, sur justificatifs, les agents affectés au marché depuis au moins quatre mois avant la cessation. Si les conditions, les modalités ou les prestations changent, un examen conjoint a lieu auprès de l’association territoriale ou de l’Ispettorato, avec la RSA (représentation syndicale dans l’entreprise) et les syndicats, pour concilier les nouveaux besoins avec les niveaux d’emploi, y compris par la mobilité entre chantiers, le temps partiel ou des réductions d’horaire : c’est là que se négocie la réduction des heures lorsque le nouveau cahier des charges en prévoit moins. Les risques de transfert d’entreprise et les règles des appels d’offres sont traités plus loin ; du côté de la paie, voici les points à surveiller.

• La liste du personnel avec les niveaux, les horaires, l’ancienneté et les chantiers doit être fournie en temps utile ; son absence ne fait pas disparaître le droit à l’embauche (Cass., ord. 6 novembre 2018, n° 28246), mais elle expose les deux entreprises.
• L’entreprise sortante liquide le TFR, les quotes-parts de mois supplémentaires, les congés payés et les autres congés acquis ; l’entreprise entrante n’hérite pas du TFR, sauf accords exprès, qui changent toutefois la nature de l’opération (voir le chapitre sur les impôts).
• La cotisation de licenciement destinée au financement de la NASpI (indemnité de chômage) n’est pas due pour les licenciements suivis d’une embauche par le nouveau titulaire du marché en application des clauses sociales de reprise du personnel (art. 2, alinéa 34, let. a), L. 92/2012 ; circ. INPS du 19 mars 2020, n° 40). La condition se documente par la lettre d’embauche du nouveau prestataire ; si la reprise est partielle ou ne découle pas de la clause, l’INPS réclame la cotisation.
• La coopérative entrante ne peut pas subordonner l’embauche à l’adhésion en qualité d’associé : dans une affaire jugée en référé, le Tribunal de Monza (ord. du 22 avril 2024) a ordonné l’admission immédiate au travail des agents écartés pour avoir refusé, avec les rémunérations dues depuis la date de la reprise du marché.
• Les embauches réalisées en exécution de la clause sociale n’ouvrent pas droit aux exonérations de cotisations, car elles mettent en œuvre une obligation préexistante issue de la négociation collective (art. 31, alinéa 1, let. a), d.lgs. 150/2015). C’est l’une des erreurs les plus coûteuses lors des contrôles de l’INPS.

Les déplacements entre chantiers : temps de travail, remboursements, lieu de travail

C’est l’une des questions les moins débattues et les plus coûteuses. L’agente qui termine à 8 heures dans une banque et reprend à 8 h 30 dans un cabinet médical situé à trois kilomètres passe ce temps à répondre à un besoin d’organisation de l’entreprise. Le temps de travail est la période pendant laquelle le travailleur est à la disposition de l’employeur et dans l’exercice de son activité (art. 1, alinéa 2, let. a), d.lgs. 66/2003), et le déplacement entre chantiers pendant le service en fait partie, même si le bulletin de paie ne rémunère que « les heures de chantier ».

Pour les travailleurs qui n’ont pas de lieu de travail fixe ou habituel, le trajet entre le domicile et le premier ou le dernier client de la journée est lui aussi du temps de travail (CJUE, 10 septembre 2015, C-266/14, Tyco), et la Cour de cassation a déclaré nulles les clauses qui laissaient à la charge du travailleur une franchise de trajet non rémunéré (Cass., ord. 17 juin 2024, n° 16674). Si les relevés de présence n’enregistrent que les heures passées sur le chantier, l’entreprise accumule chaque jour des écarts de rémunération et de cotisations qui, sur un effectif nombreux et avec une prescription de cinq ans, deviennent importants. La bonne méthode consiste à organiser des tournées avec des déplacements courts et à les rémunérer, en en tenant compte aussi dans les limites de durée du travail.

Les remboursements en dépendent. Les déplacements avec le véhicule personnel entre chantiers situés hors de la commune du lieu de travail suivent le régime des déplacements professionnels (trasferte ; art. 51, alinéa 5, TUIR), avec un remboursement kilométrique calculé sur les barèmes de l’ACI (Automobile Club d’Italia) et sur des trajets documentés ; dans la commune du lieu de travail, ils sont imposables, sauf les frais de transport justifiés par le transporteur. Depuis 2025, les remboursements de frais de repas, d’hébergement, de voyage et de transport non régulier ne sont exclus du revenu et déductibles que s’ils sont payés par des moyens traçables (art. 51, alinéa 5, et 95, alinéa 3-bis, TUIR, modifiés par l’art. 1, alinéa 81, L. 207/2024). Pour les personnes qui travaillent en mobilité permanente, sans lieu fixe et avec une indemnité fixe, s’applique le régime des trasfertisti (salariés en déplacement permanent ; art. 51, alinéa 6, TUIR ; art. 7-quinquies d.l. 193/2016). Si le contrat désigne comme lieu de travail « les chantiers de l’entreprise », des remboursements versés pendant des années risquent d’être requalifiés en rémunération. Un lieu de travail précis et un registre des déplacements règlent à la fois le problème du temps de travail, le problème fiscal et celui des cotisations.

Cotisations, Fondo di tesoreria et retraite complémentaire

Les cotisations suivent le classement de l’entreprise et les taux ordinaires, sans réductions propres au secteur ; les coopératives sociales de type B bénéficient de l’exonération totale pour les personnes défavorisées insérées dans l’emploi (art. 4 L. 381/1991). Les contrats à durée déterminée supportent la cotisation additionnelle NASpI de 1,4 %, augmentée de 0,5 point à chaque renouvellement, et pour les temps partiels comportant peu d’heures s’applique le salaire horaire minimal soumis à cotisations.

Les entreprises d’au moins 50 salariés versent le TFR non affecté aux fonds de pension au Fondo di tesoreria (fonds de trésorerie) de l’INPS (art. 1, alinéa 755, L. 296/2006). Depuis 2026, l’obligation s’applique aussi aux entreprises qui atteignent le seuil au cours des années suivant le début de l’activité, sur la moyenne de l’année précédente : 60 salariés pour 2026-2027, 50 à partir de 2028, 40 à partir de 2032 (art. 1, alinéa 203, L. du 30 décembre 2025, n° 199 ; circ. INPS du 5 février 2026, n° 12). Avec des effectifs qui augmentent au gré des attributions de marchés, la moyenne annuelle doit être suivie. Depuis le 1er juillet 2026 s’applique en outre l’adhésion automatique des nouveaux embauchés à la retraite complémentaire (previdenza complementare), sauf renonciation dans un délai de soixante jours (art. 8 d.lgs. 252/2005, tel que modifié par la L. 199/2025).

INAIL, sécurité et formation

Pour l’INAIL, le nettoyage et l’assainissement relèvent de la rubrique 0411 dans les gestions Industrie et Artisanat, de la rubrique 0421 dans le Tertiaire et de la rubrique 0410 dans Autres activités (barèmes 2019) ; la manutention, les espaces verts et les travaux en hauteur relèvent de leurs propres rubriques. Le document d’évaluation des risques (DVR) doit décrire les risques du métier : risque chimique, avec les fiches de sécurité disponibles sur le chantier ; glissades sur les sols mouillés, parmi les premières causes d’accident ; manutention de chariots, de seaux et de sacs et surcharge des membres supérieurs ; échelles ; travail isolé. Il doit aussi prendre en compte les risques liés au genre, à l’âge et à l’origine étrangère (art. 28 d.lgs. 81/2008). La formation suit l’Accordo Stato-Regioni (accord entre l’État et les Régions) du 17 avril 2025, avec une évaluation finale des acquis, et la période transitoire s’est achevée le 24 mai 2026 ; lorsque l’italien n’est pas la langue maternelle de la personne, il faut vérifier sa compréhension de la langue (art. 37, alinéa 13).

Le permis à points de sécurité (patente a crediti) (art. 27 d.lgs. 81/2008) concerne les entreprises qui interviennent physiquement sur les chantiers temporaires ou mobiles : selon les FAQ de l’Ispettorato nazionale del lavoro, y est tenue aussi l’entreprise de nettoyage qui travaille à l’intérieur d’un chantier, non celle qui nettoie des bureaux ou des établissements industriels. Le nettoyage de fin de travaux dans un bâtiment encore en chantier relève du premier cas. La vérification de la cohérence de la main-d’œuvre du bâtiment (congruità, d.m. du 25 juin 2021, n° 143) ne s’applique pas aux services de nettoyage en tant que tels, mais pour l’entreprise sous-traitante sur un chantier de construction il faut clarifier avec l’entreprise attributaire et avec la Cassa edile (caisse paritaire du bâtiment) la manière dont sa main-d’œuvre est prise en compte.

Défiscalisation 2026 et titres-restaurant

Pour les personnes qui travaillent dans le nettoyage, avec des rémunérations modestes et beaucoup de travail de nuit et les jours fériés, l’année 2026 apporte quelques avantages concrets. La L. 199/2025 prévoit un impôt de substitution de 15 % sur les majorations et indemnités pour travail de nuit, les jours fériés, les jours de repos et en équipes successives, dans la limite de 1500 euros par an, pour des revenus salariaux 2025 ne dépassant pas 40 000 euros (art. 1, alinéas 10 et 11) ; un impôt de 5 % sur les augmentations versées en 2026 en application de renouvellements signés de 2024 à 2026, pour des revenus ne dépassant pas 33 000 euros (alinéa 7), qui concerne aussi bien le renouvellement Multiservizi que le renouvellement artisanal ; et un impôt de 1 % sur les primes de résultat versées en 2026 et en 2027 dans la limite de 5000 euros (alinéa 9), avec un accord d’entreprise ou territorial déposé et des indicateurs mesurables, comme la réduction des non-conformités relevées par le donneur d’ordre.

Le point pratique est celui du salarié qui a plusieurs employeurs : la limite de 1500 euros est unique pour la personne, et le salarié qui ne dispose pas de la Certificazione Unica (attestation annuelle des revenus et des retenues) délivrée par le collecteur de la retenue à la source (sostituto d’imposta) doit attester par écrit son revenu de l’année précédente. Il est utile de recueillir ces attestations au moyen d’un formulaire type à l’embauche et en début d’année.

Depuis 2026, les titres-restaurant électroniques sont exclus du revenu jusqu’à 10 euros par jour (art. 51, alinéa 2, let. c), TUIR, tel que modifié par l’art. 1, alinéa 14, L. 199/2025). Pour des services courts et fractionnés, ils sont l’un des outils d’avantages sociaux les moins coûteux, pourvu que le règlement de l’entreprise les rattache aux journées effectivement travaillées.

Aides à l’embauche en 2026

Le d.l. 62/2026 a prévu des exonérations de cotisations de 100 %, hors cotisations INAIL, pour les embauches à durée indéterminée réalisées en 2026 de femmes sans emploi rémunéré depuis au moins 24 mois (ou moins si elles sont défavorisées), de jeunes de moins de 35 ans défavorisés et de chômeurs de longue durée dans la ZES unique (zone économique spéciale du Sud de l’Italie), ainsi qu’une exonération pour la transformation en CDI des contrats à durée déterminée de jeunes ; les instructions figurent dans les circulaires INPS du 14 mai 2026, n° 55, 56 et 57, et c’est là qu’il faut lire les plafonds mensuels, différenciés par mesure et par territoire.

Pour une entreprise de nettoyage, ce sont surtout les conditions qui comptent : une augmentation nette de l’effectif par rapport à la moyenne des douze mois précédents, les temps partiels étant pris en compte au prorata de l’horaire, à calculer mois par mois avec des effectifs qui changent au gré des marchés ; aucun licenciement économique ou collectif dans les six mois précédents dans le même établissement ; le respect du traitement prévu par la convention comparativement la plus représentative ; et une embauche qui ne soit pas l’exécution d’une clause sociale. Les fenêtres se ferment le 31 décembre 2026, et la loi de finances pour 2027, en cours d’examen à ce jour, doit être vérifiée avant de programmer des embauches pour les marchés qui démarrent en janvier.

Coopératives et associés travailleurs

L’associé travailleur, qui a avec la coopérative une relation associative et une relation de travail, souvent salariée, a droit à un traitement global non inférieur aux minima des conventions signées par les organisations comparativement les plus représentatives (art. 3 L. 142/2001 ; art. 7, alinéa 4, d.l. 248/2007, jugé conforme à la Constitution par Corte cost. n° 51/2015). Le règlement intérieur doit être déposé auprès de l’Ispettorato dans les trente jours suivant son approbation et ne peut prévoir des réductions temporaires des traitements qu’en cas de crise et selon les procédures légales. Les ristournes (ristorni) sont décidées avec l’approbation des comptes annuels, dans la limite de 30 % des traitements globaux (art. 3, alinéa 2, let. b)) ; leur régime fiscal est traité dans le chapitre sur les impôts, l’exclusion de l’associé dans celui sur le droit du travail.

Les questions que les manuels traitent peu

Titres de séjour. Le travailleur qui a demandé le renouvellement de son titre de séjour avant son expiration, ou dans les soixante jours qui suivent, peut continuer à travailler jusqu’à un éventuel refus (art. 5, alinéa 9-bis, d.lgs. 286/1998) : il faut conserver le récépissé et tenir un échéancier des titres de séjour, en rappelant en temps utile l’échéance à la personne concernée, car employer des travailleurs dépourvus de titre de séjour valable constitue une infraction pénale (art. 22, alinéa 12).

Heures non payées sur les chantiers. Lorsque le cahier des charges prévoit un volume d’heures insuffisant et que le chef d’équipe demande de « finir quand même », les heures supplémentaires ne sont pas enregistrées : c’est du travail non payé à la personne qui l’a fourni, un risque de rappels de salaire et, lors d’une inspection, un indice d’exploitation. Les présences doivent être relevées sur chaque chantier, et le volume d’heures réaligné sur le cahier des charges avant d’accepter le marché.

Droit du travail : les points sensibles

Véritable contrat d’entreprise ou simple fourniture de personnel

Dans le nettoyage, le véritable capital, ce sont les personnes, et les machines et les produits sont souvent fournis par le donneur d’ordre : c’est pourquoi la frontière entre le contrat d’entreprise (appalto) et la fourniture de main-d’œuvre (somministrazione) est étroite. L’art. 29, alinéa 1, d.lgs. 276/2003 fait reposer le contrat d’entreprise sur l’organisation des moyens, qui, dans les marchés constitués presque uniquement de travail, peut résulter de l’exercice du pouvoir d’organisation et de direction sur les travailleurs, et sur la prise en charge du risque d’entreprise. Pour la Cour de cassation, dans les marchés à forte intensité de main-d’œuvre, le titulaire doit se voir confier un résultat autonome à réaliser et exercer un pouvoir de direction réel sur ses propres salariés ; si ce pouvoir reste au donneur d’ordre, il y a interposition illicite de main-d’œuvre, même si le donneur d’ordre n’a pas choisi les personnes (Cass. 27 avril 2022, n° 13182). Le donneur d’ordre peut indiquer des priorités et contrôler le résultat ; il ne peut pas attribuer les roulements, déplacer les agentes d’un service à l’autre, accorder des congés ou les rappeler. Le risque naît dans la vie quotidienne du chantier, lorsque la cheffe d’équipe de l’entreprise n’est jamais là et que les instructions viennent du responsable de l’établissement ou du syndic.

Pour la même raison, le donneur d’ordre qui se plaint d’un nettoyage insuffisant reproche une inexécution à l’entreprise, non à l’agent. Si l’entreprise veut engager une procédure disciplinaire, elle le fait selon la procédure de l’art. 7 L. 300/1970, sur la base de ses propres constatations : le seul signalement du donneur d’ordre ne suffit pas, et derrière une plainte sur la qualité se cache souvent un volume d’heures qui ne permet pas de mieux faire.

Responsabilité solidaire et traitement minimal

Le donneur d’ordre entrepreneur ou employeur répond solidairement avec le titulaire du marché et avec chaque sous-traitant, dans les deux ans suivant la fin du marché, des rémunérations, des quotes-parts de TFR, des cotisations sociales et des cotisations INAIL, à l’exclusion des sanctions civiles (art. 29, alinéa 2, d.lgs. 276/2003) ; depuis l’arrêt de la Corte cost. n° 254/2017, la protection s’étend à la sous-traitance industrielle (subfornitura). En est exclu le donneur d’ordre personne physique qui n’exerce pas d’activité d’entreprise ou de profession (alinéa 3-ter) ; pour la copropriété, la question reste ouverte. Demeure l’action directe des salariés du titulaire contre le donneur d’ordre, dans la limite de ce que celui-ci doit encore (art. 1676 du code civil). L’alinéa 1-bis, déjà mentionné, fait également peser sur le donneur d’ordre les écarts dus à l’application d’une convention collective « mineure ».

Deux précisions évitent des inquiétudes infondées. La responsabilité solidaire fiscale du titulaire pour les retenues du sous-traitant a été abrogée (art. 28 d.lgs. 175/2014), et la responsabilité en matière de TVA de l’art. 60-bis du d.P.R. 633/1972 ne concerne que les livraisons de biens désignées par décret, non les services. Restent les obligations de l’art. 17-bis du d.lgs. 241/1997, dont il sera question plus loin. Le donneur d’ordre prudent vérifie que le prix est compatible avec les barèmes ministériels du coût du travail, contrôle que la direction et l’organisation appartiennent réellement au titulaire et conserve les preuves : DURC (documento unico di regolarità contributiva, attestation de régularité des cotisations), cahier des charges, interlocuteurs désignés, relevés de présence tenus par le titulaire.

Changement de prestataire et transfert d’entreprise

L’art. 29, alinéa 3, d.lgs. 276/2003, réécrit par la L. du 7 juillet 2016, n° 122, exclut que la reprise du personnel déjà affecté au marché, en vertu de la loi, d’une convention collective ou d’une clause du contrat de marché, constitue un transfert d’entreprise, mais seulement si le nouveau prestataire dispose de sa propre structure d’organisation et d’exploitation et s’il existe « des éléments de discontinuité qui déterminent une identité d’entreprise spécifique ».

Le droit européen est moins tranché, et il est né précisément d’un marché de nettoyage. Dans l’affaire Süzen (CJUE, 11 mars 1997, C-13/95), qui concernait une agente de nettoyage d’une école licenciée lorsque son entreprise avait perdu le marché, la Cour a jugé que la perte du marché ne suffit pas, mais que, dans une activité reposant essentiellement sur la main-d’œuvre, il y a transfert si le nouveau titulaire reprend une partie essentielle du personnel. Avec l’arrêt Somoza Hermo (CJUE, 11 juillet 2018, C-60/17), la Cour a précisé que le transfert peut être caractérisé même lorsque la reprise est imposée par une convention collective. En Italie, la Cour de cassation a confirmé la qualification de transfert de branche d’activité d’une reprise de marché dans laquelle le nouveau titulaire n’avait changé que les uniformes et les badges (Cass. 25 octobre 2024, n° 27707).

Lorsque le nouveau prestataire reprend presque toujours les mêmes personnes sur le même site, la discontinuité doit être construite et documentée : ses propres responsables de contrat, des roulements et des méthodes différents, ses propres équipements, un contrôle de la qualité autonome. À défaut, l’art. 2112 du code civil s’applique : les contrats de travail se poursuivent avec l’ancienneté, et le cédant et le cessionnaire répondent solidairement des créances acquises, c’est-à-dire des arriérés, des augmentations d’ancienneté et du TFR dont le nouveau prestataire hérite sans les avoir intégrés dans son prix. Le risque augmente si le nouveau prestataire reprend aussi les équipements, les locaux ou l’organisation de son prédécesseur ; les conséquences fiscales sont traitées dans le chapitre sur les impôts.

Le personnel non repris : licenciement pour perte du marché

La clause sociale des marchés publics (art. 57 d.lgs. 36/2023) est interprétée de manière constante par le Consiglio di Stato (Conseil d’État) comme une obligation à concilier avec la liberté d’entreprise : elle n’impose ni de reprendre tout le personnel, ni d’en reproduire l’organisation, ni de reconnaître l’ancienneté acquise. Les personnes non reprises restent salariées de l’entreprise sortante, qui doit les reclasser ou les licencier. La procédure de licenciement collectif n’est exclue que pour les travailleurs repris par le nouveau prestataire à conditions égales (art. 7, alinéa 4-bis, d.l. 248/2007) : pour les autres, dans l’entreprise de plus de quinze salariés, cinq licenciements en cent vingt jours imposent la procédure de la L. 223/1991, que l’examen conjoint conventionnel ne remplace pas.

Dans le licenciement individuel, la perte du marché justifie la suppression du poste, mais ne dispense pas de l’obligation de reclassement (repêchage) : l’employeur doit prouver qu’il ne peut pas réaffecter le travailleur sur d’autres chantiers ou à des tâches compatibles (Cass. 28 août 2025, n° 24051). Pour les personnes embauchées après le 7 mars 2015, la réintégration s’applique si le fait matériel n’existe pas (Corte cost. n° 128/2024), tandis que si seul le reclassement fait défaut la protection est indemnitaire ; pour les entreprises jusqu’à quinze salariés, la Cour constitutionnelle a supprimé le plafond de six mois de salaire (arrêt n° 118/2025). Dans le nettoyage, une règle peu connue compte en outre : pour le calcul des indemnités, l’ancienneté du travailleur passé au nouveau prestataire comprend toute la période travaillée sur le marché, y compris chez les employeurs précédents (art. 7 d.lgs. 23/2015).

Temps partiel : la forme qui décide des litiges

Si la durée fait défaut dans le contrat à temps partiel, le juge peut requalifier la relation en temps plein ; si la répartition horaire fait défaut, il la fixe lui-même, en tenant compte des responsabilités familiales et des autres emplois de la personne, et alloue des dommages et intérêts pour le passé (art. 10, alinéa 2, d.lgs. 81/2015). La Cour de cassation a rappelé que l’indication des roulements ne dispense pas d’indiquer l’horaire (ord. 29 avril 2024, n° 11333). Les modifications se gèrent par des clauses élastiques écrites, avec un délai de prévenance de deux jours ouvrables et les contreparties prévues par la convention collective ; si celle-ci ne les règle pas, elles se négocient devant une commission de certification, avec une augmentation maximale de 25 % de l’horaire annuel et une majoration de 15 % (art. 6). Le consentement est révocable dans les cas prévus par la loi, le refus ne constitue pas un motif de licenciement, et les prestations effectuées en dehors des règles ouvrent droit à des dommages et intérêts en plus de la rémunération (art. 10, alinéa 3).

Coopératives : l’associé exclu

La relation de travail de l’associé prend fin avec le retrait ou l’exclusion décidés conformément aux statuts (art. 5, alinéa 2, L. 142/2001). L’associé exclu et licencié peut contester le licenciement sans contester la délibération, mais si l’exclusion est maintenue il n’obtient que des dommages et intérêts, car sans la qualité d’associé la relation de travail ne peut pas renaître (Cass., chambres réunies, 20 novembre 2017, n° 27436). Ce qui compte, c’est la qualité de la délibération, qui doit indiquer un fait prévu par les statuts et respecter la procédure. Lorsque la coopérative est une fausse coopérative (cooperativa spuria), sans véritable vie sociale, la forme coopérative ne protège pas le donneur d’ordre : on revient à l’interposition et à la responsabilité solidaire.

Badges, applications de pointage et géolocalisation

Les outils d’enregistrement des présences n’exigent ni accord syndical ni autorisation (art. 4, alinéa 2, L. 300/1970) ; ceux qui permettent aussi un contrôle à distance les exigent (alinéa 1), et les données ne sont utilisables qu’avec une information adéquate et dans le respect de la réglementation sur la protection des données (alinéa 3). Pour l’Ispettorato, les systèmes GPS relèvent en règle générale de l’alinéa 1 (circ. INL n° 2/2016).

Pour les applications qui enregistrent le pointage avec la position du smartphone, le cadre n’est pas stabilisé : le Garante per la protezione dei dati personali (autorité de protection des données) a sanctionné un organisme public pour des carences dans l’information, l’analyse d’impact et la proportionnalité (décision du 13 mars 2025, n° 135), et un jugement de première instance de 2026 a annulé la sanction en rattachant aux outils d’enregistrement des présences la collecte limitée au moment du pointage (Trib. Cosenza, 1er juillet 2026, n° 972). La ligne prudente consiste à ne relever la position qu’au moment du pointage, jamais en continu et sans reconstituer les trajets, avec une information spécifique, une analyse d’impact, une conservation courte, et avec un accord ou une autorisation dès que l’application fait davantage. Le travailleur a le droit d’accéder à ses données de géolocalisation (Garante, décision du 14 septembre 2023).

Travail isolé, harcèlement et maternité

Bureaux vides, centres commerciaux fermés, parkings sombres : les personnes qui font le nettoyage travaillent souvent seules. L’art. 2087 du code civil impose les mesures nécessaires pour protéger l’intégrité physique et la personnalité morale, et le travail isolé doit être traité comme un risque spécifique, avec des systèmes d’appel et d’alarme, des contacts périodiques et des accords avec le donneur d’ordre sur l’éclairage et les accès, dans le cadre de la coordination prévue par l’art. 26 du d.lgs. 81/2008. Le harcèlement, y compris sexuel, est une discrimination (art. 26 d.lgs. 198/2006 ; Convention OIT n° 190, ratifiée par la L. 4/2021), et le harcèlement commis par des tiers présents sur le site compte aussi : l’entreprise doit agir y compris auprès du donneur d’ordre, et la personne qui subit ou signale un harcèlement doit savoir à qui s’adresser dans l’entreprise.

Pour la travailleuse enceinte, le travail de minuit à 6 heures est interdit jusqu’à ce que l’enfant ait un an (art. 53 d.lgs. 151/2001), et les travaux pénibles ou insalubres ainsi que l’exposition à des agents chimiques dangereux sont interdits (art. 7) : dans un métier fait de détergents, de seaux et d’échelles, cela signifie changer immédiatement de tâches ou, si ce n’est pas possible, demander à l’Ispettorato le congé anticipé (art. 17). Le licenciement pendant la période de protection est nul (art. 54).

Absences sur le chantier et démission tacite

Si l’absence injustifiée dépasse le délai prévu par la convention collective ou, à défaut, quinze jours, l’employeur peut la communiquer à l’Ispettorato et la relation de travail est réputée rompue à l’initiative du travailleur, sauf si celui-ci prouve qu’il était dans l’impossibilité d’en communiquer les motifs (art. 26, alinéa 7-bis, d.lgs. 151/2015, introduit par la L. du 13 décembre 2024, n° 203). La procédure est facultative, elle produit ses effets avec la communication, elle exclut la NASpI et la cotisation de licenciement, et les conventions collectives ne peuvent pas fixer de délais inférieurs à quinze jours (note INL n° 579/2025 ; circ. du ministère du travail n° 6/2025).

Le cas typique est celui de l’agent ou de l’agente qui cesse de se présenter après un changement de chantier ou d’horaire : avant d’utiliser la procédure, il faut se demander si l’absence est vraiment injustifiée, car une mutation sans motif (art. 2103 du code civil) ou un horaire modifié sans clause élastique peuvent rendre le refus légitime, et la « démission » se transforme alors en licenciement verbal. Il est préférable de chercher d’abord à joindre la personne et de comprendre ce qui s’est passé, puis d’adresser une lettre préalable de contestation des faits, avec preuve de réception.

TVA

Le code d’activité après l’ATECO 2025

La nomenclature ATECO 2025 (classification italienne des activités économiques) est en vigueur depuis le 1er janvier 2025 et a été adoptée dans les actes de l’Agenzia delle Entrate (administration fiscale italienne) à partir du 1er avril 2025. Le groupe 81.2 a été redessiné, et l’entreprise qui n’a pas vérifié la conversion automatique à la chambre de commerce et à l’Anagrafe tributaria (fichier des contribuables) risque d’avoir un code qui ne décrit plus ce qu’elle fait.

Les activités connexes ont leurs propres codes : 81.10.00 pour les services intégrés aux bâtiments, 81.30.00 pour les espaces verts, 52.24.40 pour la manutention de marchandises sur des sites industriels, c’est-à-dire la manutention (facchinaggio) des entreprises multiservices. Le code doit être communiqué pour chaque activité exercée : il détermine l’indicateur synthétique de fiabilité applicable et c’est le premier indice qu’un vérificateur utilise pour contester le régime de TVA d’une facture.

L’autoliquidation sur le nettoyage de bâtiments

Depuis le 1er janvier 2015, les prestations de nettoyage relatives à des bâtiments fournies à des assujettis à la TVA se facturent sans TVA, le donneur d’ordre l’acquittant par autoliquidation (article 17, sixième alinéa, let. a-ter, du d.P.R. 633/1972). La règle ne dépend ni du secteur du prestataire ni du type de contrat : elle vaut pour l’entreprise qui nettoie un cabinet professionnel comme pour le sous-traitant d’une entreprise de construction (circ. du 27 mars 2015, n° 14/E). Dans la facture électronique, la prestation est indiquée avec le code nature N6.7, et le donneur d’ordre la complète par un document TD16.

Le périmètre est plus étroit que beaucoup ne le croient. L’Agenzia a identifié les prestations par les codes ATECO 2007 81.21.00 et 81.22.02, ce dernier limité aux bâtiments, en excluant le nettoyage des installations et des machines industrielles, et elle a retenu la notion de bâtiment de l’art. 2 du d.lgs. 192/2005 : immeubles d’habitation et immeubles à usage professionnel, y compris en construction, et leurs parties, même un local isolé (circ. 14/E/2015, par. 1.2 et 1.3). Il en découle une grille à garder sous les yeux.

• Bureaux, entrepôts, logements, locaux isolés, immeubles en construction, façades et vitrages extérieurs : autoliquidation envers les clients assujettis à la TVA.
• Cours, parkings à ciel ouvert, jardins, piscines, terrains : TVA ordinaire, sauf s’ils font partie intégrante du bâtiment ; les parkings souterrains et ceux situés sur le toit-terrasse relèvent en revanche de l’autoliquidation (circ. du 22 décembre 2015, n° 37/E, par. 4).
• Dératisation et désinsectisation, vidange de fosses septiques et de regards, déneigement : TVA ordinaire (circ. 37/E/2015, par. 5).
• Nettoyage de trains, d’autobus, de navires, d’avions et de tout bien meuble, de lignes de production et de machines : TVA ordinaire.
• Nettoyage de bâtiments dans les ports, les aéroports et les postes frontières relevant de l’art. 9, premier alinéa, n° 6 : non imposable, donc pas d’autoliquidation (circ. 37/E/2015, par. 16).
• Prestataire au régime forfaitaire (regime forfettario) : pas d’autoliquidation, facture sans TVA en franchise (circ. 14/E/2015, par. 7).

Du même par. 16 découle un corollaire peu connu : l’autoliquidation suppose une opération imposable, et si le client est un exportateur habituel (esportatore abituale) qui a transmis sa dichiarazione d’intento (lettre d’intention permettant d’acheter en franchise de TVA), le nettoyage se facture en non-imposition au titre de l’art. 8, premier alinéa, let. c), sans autoliquidation et avec le droit de timbre au-delà de 77,47 euros. L’Agenzia a appliqué le même principe aux nettoyages exonérés dans les centres de vaccination (réponse à interpello, demande d’avis à l’administration, n° 502/2022).

Le raccordement avec les nouveaux codes reste ouvert. Lors du Telefisco du 24 septembre 2026 (conférence annuelle de questions-réponses avec l’administration fiscale), l’Agenzia a précisé que pour la sous-traitance dans le bâtiment de la lettre a), c’est la section F de l’ATECO 2025 qui compte, mais elle ne s’est pas prononcée sur la lettre a-ter ; le nouveau code 81.22.09, qui réunit bâtiments et nettoyage industriel, ne suffit pas à lui seul à déterminer le régime. La lecture prudente, partagée par l’ANCE (association nationale des constructeurs), consiste à considérer la nature objective de la prestation décrite dans la circulaire 14/E, et non le code.

Assainissement, services mixtes et facility

Pour l’assainissement, il n’existe pas de clarification officielle, et la question doit être traitée de la même manière dans tous les documents de l’entreprise. Le d.m. 274/1997 le distingue du nettoyage, la circulaire 37/E/2015 a exclu la désinsectisation de l’autoliquidation, et le nouveau code 81.23.10 le place avec la désinfection et la désinsectisation, en dehors des codes du nettoyage de bâtiments. Une partie de la doctrine le rattache au nettoyage spécialisé lorsqu’il est réalisé sur des bâtiments ; l’opinion dominante, et la solution que nous recommandons tant que l’Agenzia ne s’est pas prononcée, consiste à facturer avec TVA ordinaire l’assainissement fourni comme service autonome, avec un prix et des documents distincts. L’inverse vaut aussi : le nettoyage courant réalisé avec des produits désinfectants reste du nettoyage, et l’appeler assainissement sur la facture pour éviter l’autoliquidation ne tient pas.

Dans les contrats de global service, une redevance unique couvre souvent le nettoyage, l’accueil et le gardiennage (portierato), le petit entretien, les espaces verts et la désinsectisation. La Cour de justice considère comme unique une prestation complexe lorsque ses éléments forment une opération qu’il serait artificiel de scinder, ou lorsque l’un est principal et les autres accessoires (C-349/96, Card Protection Plan ; C-41/04, Levob), mais dans le facility management ce critère conduit presque toujours à des contestations, car l’accueil n’est pas accessoire au nettoyage, ni les espaces verts à l’un ou à l’autre.

L’Agenzia demande de ventiler le prix selon des critères objectifs : stipulations contractuelles, prix, surfaces, volume d’heures (circ. 14/E/2015, par. 8). La solution est contractuelle avant d’être fiscale : chaque service tarifé séparément dans le cahier des charges et facturé sur des lignes distinctes, chacune avec son propre régime, autoliquidation pour le nettoyage de bâtiments et pour l’entretien des installations dans les bâtiments, TVA ordinaire pour les espaces extérieurs, la désinsectisation, l’assainissement autonome, les espaces verts, l’accueil et la manutention. Si le client veut une redevance unique, la ventilation doit être ancrée sur les heures, les mètres carrés et les fréquences du cahier des charges et conservée dans le dossier du contrat.

Pour la manutention fournie à des entreprises de transport et de logistique exécutée principalement par de la main-d’œuvre, la loi prévoit une autoliquidation subordonnée à l’autorisation de l’UE et, dans l’intervalle, un régime optionnel dans lequel le donneur d’ordre verse la TVA pour le compte du prestataire (art. 1, alinéas 57 à 59, L. 207/2024 ; résolution, acte de doctrine administrative, du 28 juillet 2025, n° 47/E).

Les donneurs d’ordre qui changent le régime

• Copropriétés et particuliers. Ils ne sont pas assujettis : TVA à 22 % et, pour la copropriété, retenue à titre d’acompte de 4 %. Les centres commerciaux, les ensembles de bureaux et les grandes copropriétés (supercondomini) sont toutefois souvent gérés par des consortiums ou des sociétés disposant d’un numéro de TVA : le nettoyage des parties communes relève alors de l’autoliquidation et la retenue ne s’applique pas. Avant la première facture, on vérifie le numéro d’identification fiscale (codice fiscale) du donneur d’ordre à l’Anagrafe tributaria, et non l’intitulé du contrat.
• Organismes non commerciaux exerçant une activité d’entreprise. Si le nettoyage concerne des locaux utilisés en partie pour l’activité commerciale et en partie pour l’activité institutionnelle, le prix se répartit selon des critères objectifs, par exemple les surfaces : autoliquidation pour la quote-part commerciale, TVA ordinaire ou paiement scindé pour le reste (circ. 14/E/2015, par. 8).
• Administrations publiques et sociétés contrôlées. Pour les organismes et les sociétés visés à l’art. 17-ter du d.P.R. 633/1972, selon les listes du Dipartimento delle Finanze (département des finances du ministère de l’économie), l’entreprise facture la TVA avec l’exigibilité « S » et n’encaisse que la base d’imposition. L’autorisation européenne a été prorogée sans interruption jusqu’au 30 juin 2029 (décision d’exécution (UE) 2026/1728 du Conseil du 10 juillet 2026).
• Articulation entre les deux mécanismes. Si l’organisme public achète pour une activité commerciale, l’autoliquidation l’emporte ; le paiement scindé ne s’applique qu’aux achats institutionnels (circ. 14/E/2015, par. 4). Un hôpital ou une commune qui fait nettoyer des locaux gérés commercialement peut demander des factures en autoliquidation pour cette partie.

Consortiums, sous-traitance et chaînes de factures

Les prestations des entreprises membres du consortium suivent le régime que le consortium applique au donneur d’ordre final (circ. 19/E/2007, citée par la circ. 14/E/2015, par. 5) : si le consortium facture en autoliquidation, les membres le font aussi ; s’il travaille pour une administration soumise au paiement scindé, il n’encaisse que la base d’imposition alors que les membres lui facturent la TVA ordinaire, et le consortium accumule un crédit structurel. L’autoliquidation entre les membres et le consortium attributaire de marchés publics (let. a-quater) est subordonnée à une autorisation de l’UE qui, à notre connaissance, n’a pas été délivrée. Dans la sous-traitance, la logique est différente : le sous-traitant facture le titulaire du marché, qui est assujetti, et donc en autoliquidation s’il s’agit de nettoyage de bâtiments, même lorsque le donneur d’ordre final est une administration publique soumise au paiement scindé. Les deux chaînes doivent être distinguées dès le fichier clients du logiciel de gestion.

Le crédit de TVA structurel : remboursements et compensations

En autoliquidation, l’entreprise ne facture pas la TVA ; en paiement scindé, elle ne l’encaisse pas ; elle paie en revanche la TVA sur les produits, les équipements, les véhicules, les carburants, les locations et le conseil. Le travail, qui est le principal coût, ne supporte pas de TVA, mais le reste suffit à générer un crédit qui se renouvelle chaque année ; le chapitre des exemples en montre la formation. Ce qui nous intéresse ici, ce sont les voies pour le récupérer.

Le remboursement est ouvert à l’assujetti qui réalise exclusivement ou principalement des opérations de vente dont le taux moyen, majoré de 10 %, reste inférieur à celui des achats, les opérations en autoliquidation et en paiement scindé étant comptées parmi ces opérations (art. 30, troisième alinéa, let. a), d.P.R. 633/1972 ; notice du formulaire TR). Pour les entreprises qui travaillent ainsi, la condition est normalement remplie, y compris pour le remboursement trimestriel lorsque le crédit du trimestre dépasse 2582,28 euros (art. 38-bis, deuxième alinéa). Au-delà de 30 000 euros, le remboursement n’est effectué sans garantie qu’avec un visa de conformité (visto di conformità) et une déclaration sur l’honneur relative aux conditions patrimoniales et de cotisations, sauf dans les situations de risque de l’alinéa 4, comme une activité exercée depuis moins de deux ans ; un bon score ISA (indici sintetici di affidabilità fiscale, indicateurs synthétiques de fiabilité fiscale) dispense de visa et de garantie dans les limites des seuils annuels.

Le remboursement prioritaire est la voie naturelle pour ces entreprises, et il est souvent négligé. Il est ouvert à l’entreprise qui fournit les prestations de la lettre a-ter (d.m. du 29 avril 2016) et à celle qui travaille avec des organismes soumis au paiement scindé, dans la limite de la TVA appliquée à ces opérations (codes 8 et 6 du formulaire TR), aux conditions du d.m. du 22 mars 2007 : au moins trois ans d’activité, un crédit demandé d’au moins 10 000 euros par an ou 3000 euros par trimestre, représentant au moins 10 % de la TVA sur les achats de la période. Les remboursements du secteur sont parmi les plus contrôlés, avec une attention particulière à la cohérence entre les achats et les heures travaillées, aux fournisseurs de produits et aux véhicules immatriculés au nom des associés ; et la décision de l’UE sur le paiement scindé demande à l’Italie un rapport sur l’impact de la mesure sur les remboursements au plus tard le 30 septembre 2027.

En compensation, le crédit supérieur à 5000 euros exige le visa et peut être utilisé à partir du dixième jour suivant la déclaration ou la demande, dans la limite de 2 000 000 d’euros par an (art. 1, alinéa 72, L. 234/2021). Depuis 2026, les compensations sont interdites en présence de créances confiées à l’agent public de recouvrement (agente della riscossione), échues et non suspendues, de plus de 50 000 euros, seuil ramené de 100 000 euros par la loi de finances pour 2026 (art. 37, alinéa 49-quinquies, d.l. 223/2006). Dans les marchés soumis à l’art. 17-bis, sans le certificat de conditions le crédit ne peut pas être utilisé en compensation des retenues, des cotisations sociales et des cotisations INAIL des travailleurs du marché, qui sont précisément les versements les plus importants. Le crédit annuel demandé en remboursement peut aussi être cédé (art. 5, alinéa 4-ter, d.l. 70/1988), en comparant la décote du cessionnaire avec les délais effectifs du remboursement.

Factures rectificatives et pénalités

Les factures adressées à l’administration publique portent le code unique du service destinataire et le CIG (code d’identification du marché). À la fin d’un marché, lorsque le client conteste des heures, des pénalités contractuelles (penali) ou des services non rendus, les note di variazione (factures rectificatives) suivent le régime de la facture qu’elles rectifient. La réduction consécutive à un accord ultérieur n’est admise que dans l’année suivant la réalisation de l’opération (art. 26, troisième alinéa, d.P.R. 633/1972) ; au-delà, elle se règle sur le plan civil mais ne permet pas de récupérer la TVA.

Les pénalités contractuelles pour défaillance ont une nature indemnitaire et sont exclues de la base d’imposition (art. 15, premier alinéa, n° 1, d.P.R. 633/1972). La TVA se calcule sur le prix sans défalquer la pénalité, et avec le paiement scindé la rectification en diminution est une faculté du fournisseur que l’organisme ne peut pas exercer à sa place (réponse à interpello du 28 octobre 2019, n° 436). De nombreux pouvoirs adjudicateurs demandent néanmoins un avoir pour la pénalité : il ne doit pas être émis pour la pénalité en tant que telle, l’organisme paie le montant net et l’entreprise comptabilise la pénalité comme une charge. L’avoir ne s’émet que lorsque le prix est réellement réduit, pour un service non rendu ou pour des prestations moindres prévues par le contrat.

Erreurs de régime et sanctions

Impôts, comptabilité et contrôles

Choisir la forme juridique

Beaucoup d’entreprises naissent sous la forme d’entreprises individuelles ou de sociétés de personnes artisanales. L’inscription au registre des artisans exige que le titulaire participe personnellement au travail et respecte les limites de l’art. 4 L. 443/1985 : pour les entreprises qui ne travaillent pas en série, 18 salariés, apprentis compris dans la limite de neuf, nombre pouvant être porté à 22 avec des apprentis. Ces seuils, pour lesquels les temps partiels se comptent en règle générale au prorata de l’horaire (art. 9 d.lgs. 81/2015), sont vite dépassés avec des effectifs nombreux, et c’est à ce moment que la forme artisanale cesse d’être adaptée, avec des effets également sur la convention collective et sur les classements INPS et INAIL. Pour les entreprises de taille moyenne, la srl (società a responsabilità limitata, société à responsabilité limitée) est la forme la plus fréquente : elle sépare le patrimoine, offre aux banques et aux pouvoirs adjudicateurs des comptes lisibles et supporte l’IRES (impôt sur les sociétés) à 24 % au lieu des taux de l’IRPEF (impôt sur le revenu des personnes physiques). Le consortium, ordinaire ou stable, sert pour des appels d’offres qu’aucune entreprise membre n’aborderait seule.

Le régime forfaitaire est rare, non à cause du plafond de recettes de 85 000 euros, mais à cause de celui des dépenses de personnel salarié et de collaborateurs, qui ne doivent pas dépasser 20 000 euros bruts (art. 1, alinéa 54, L. 190/2014) : une salariée à temps partiel pendant un an suffit à s’en approcher. Il reste adapté à l’entrepreneur qui travaille seul pour des particuliers et des copropriétés, n’applique pas l’autoliquidation, ne subit pas la retenue de la copropriété (alinéa 67) et ne déduit pas la TVA sur les machines. Le passage au régime ordinaire doit être planifié avant la première embauche.

Coopératives : prépondérance, avantages fiscaux, ristournes

La coopérative de production et de travail est à mutualité prépondérante (mutualità prevalente) lorsque le coût du travail des associés dépasse 50 % du coût total du travail (art. 2513, let. b), du code civil) ; les coopératives sociales le sont de plein droit. Dans les coopératives qui reprennent du personnel lors des changements de prestataire, souvent avec des salariés non associés pendant de longues périodes, le rapport peut descendre sous le seuil sans que personne s’en aperçoive, avec des effets sur les réserves impartageables et sur le régime des bénéfices : il doit être calculé au moins chaque semestre et documenté dans l’annexe aux comptes (nota integrativa).

Les coopératives de production et de travail bénéficient de l’exonération d’IRES si les rémunérations versées aux associés ne sont pas inférieures à 50 % des autres coûts, matières premières et consommables exclus, et d’une IRES réduite de moitié entre 25 et 50 % (art. 11 d.P.R. 601/1973). Pour les coopératives autres que sociales, toutefois, depuis 2005 l’exonération ne concerne que le revenu résultant de la non-déductibilité de l’IRAP, et une partie des bénéfices nets reste imposable même si elle est affectée à une réserve impartageable (art. 1, alinéas 460 à 462, L. 311/2004 ; les coopératives sociales en sont exclues, alinéa 463) : l’avantage est beaucoup plus limité que ne le croient bien des associés.

Les ristournes sont déductibles (art. 12 d.P.R. 601/1973) si elles proviennent de l’activité réalisée avec les associés, sont réparties au prorata du travail fourni et sont décidées avec l’approbation des comptes (art. 2545-sexies du code civil) ; des ristournes calculées aussi sur le travail des non-associés ou sur les résultats d’activités réalisées avec des tiers sont le point le plus souvent relevé lors des contrôles. Certaines régions prévoient des réductions d’IRAP pour les coopératives sociales, à vérifier dans la loi régionale du siège. Les fausses coopératives, qui n’ont rien à voir avec la véritable coopération, risquent l’administration provisoire ou la dissolution (art. 2545-sexiesdecies du code civil).

IRAP : le poids des contrats à durée déterminée

Depuis 2015, le coût des salariés à durée indéterminée, y compris à temps partiel, est intégralement déductible de l’IRAP (art. 11, alinéa 4-octies, d.lgs. 446/1997), et pour une entreprise au personnel stable l’impôt devient très faible. La charge revient avec les contrats à durée déterminée et l’intérim : pour les saisonniers employés au moins 120 jours sur deux périodes d’imposition, la déduction est de 70 %, à partir du deuxième contrat avec le même employeur dans un délai de deux ans (art. 1, alinéa 73, L. 208/2015) ; pour les autres ne restent que les déductions moindres du premier alinéa de l’art. 11. Dans les entreprises qui couvrent des pics saisonniers, comme les écoles, les structures touristiques ou les assainissements exceptionnels, le choix entre durée déterminée et durée indéterminée a un effet sur l’IRAP qu’il faut calculer à l’avance : transformer des contrats répétés coûte parfois moins cher, y compris sur le plan fiscal.

La majoration du coût des nouveaux embauchés

Pour les périodes d’imposition 2024 à 2027, le coût des nouveaux salariés embauchés à durée indéterminée se déduit, au titre de l’IRES et de l’IRPEF, avec une majoration de 20 %, portée à 30 % pour certaines catégories, si à la fin de la période augmentent à la fois le nombre de salariés à durée indéterminée et l’effectif global par rapport à l’année précédente (art. 4 d.lgs. 216/2023 ; art. 1, alinéas 399 et 400, L. 207/2024 ; d.m. du 25 juin 2024 ; circ. du 20 janvier 2025, n° 1/E). Le cas délicat est celui du changement de prestataire : le personnel repris n’est ni cédé avec le contrat ni transféré avec une branche d’activité, hypothèses que la circulaire règle, et il s’agit pour le nouveau prestataire d’une nouvelle embauche, pour l’entreprise sortante d’une baisse d’effectif. Il n’existe pas, à notre connaissance, de clarification officielle sur les personnes embauchées en application d’une clause sociale ; la solution prudente est indiquée parmi les cas douteux. Dans tous les cas, le calcul doit être fait année par année et conservé avec les tableaux d’effectif mois par mois.

Art. 17-bis et DURF

L’art. 17-bis du d.lgs. 241/1997 s’applique lorsqu’un donneur d’ordre résident ayant la qualité de collecteur de la retenue à la source, qui exerce une activité d’entreprise ou une profession, confie à une entreprise des ouvrages ou des services pour plus de 200 000 euros par an, exécutés principalement par de la main-d’œuvre dans ses locaux et avec des biens d’équipement qui lui sont rattachables : le profil typique du nettoyage dans un établissement industriel ou dans un centre commercial. Sont exclus les copropriétés et les organismes non commerciaux pour leur activité institutionnelle (circ. du 12 février 2020, n° 1/E).

Ce sont les calculs sur lesquels les donneurs d’ordre se trompent le plus souvent. Le seuil se mesure par entreprise attributaire et par année civile ; dans les contrats pluriannuels à prix déterminé, le prix se répartit par mois, dans les contrats-cadres c’est l’encaissement qui compte et les obligations naissent avec le paiement qui fait dépasser le seuil. La prépondérance est le rapport entre les rémunérations brutes des personnes affectées et le prix du service, et dans le nettoyage elle dépasse presque toujours 50 %. Les biens d’équipement comptent s’ils sont rattachables au donneur d’ordre à quelque titre que ce soit : locaux, réduits, machines prêtées à usage, monte-charges.

Lorsque la règle s’applique, le titulaire verse les retenues des travailleurs affectés au moyen de formulaires de paiement distincts par donneur d’ordre, sans compensation, et transmet dans les cinq jours ouvrables suivant l’échéance les formulaires et la liste nominative avec les heures effectuées ; le donneur d’ordre qui constate des manquements suspend les paiements à hauteur de 20 % de la valeur du service ou du montant des retenues non versées et en informe l’Agenzia dans un délai de quatre-vingt-dix jours, faute de quoi il est redevable d’une somme égale à la sanction infligée à l’entreprise (alinéa 4). L’interdiction de compensation vise aussi les cotisations sociales et les cotisations INAIL des travailleurs du marché (alinéa 8).

Rien de tout cela ne s’applique si l’entreprise remet le certificat attestant qu’elle remplit les conditions, dit DURF (documento unico di regolarità fiscale, certificat de régularité fiscale), valable quatre mois : activité depuis au moins trois ans, régularité des déclarations, versements sur le compte fiscal des trois dernières années non inférieurs à 10 % des recettes déclarées, aucune dette confiée au recouvrement de plus de 50 000 euros échue et non échelonnée (alinéas 5 et 6).

Le seuil de 10 % semble difficile à atteindre pour une entreprise qui travaille en autoliquidation, mais on compte tous les versements par F24 (formulaire unifié de paiement) avant compensations, y compris les cotisations sociales et les cotisations INAIL, et l’Agenzia y inclut la TVA des opérations en autoliquidation et en paiement scindé versée par les donneurs d’ordre à la place de l’entreprise (résol. du 22 septembre 2020, n° 53/E), les paiements des avvisi bonari (avis de régularisation amiable) effectués au cours des trois années (réponse n° 63/2026) et, selon la réponse n° 174/2026, également les retenues sur les intérêts bancaires créditeurs et les impôts étrangers dans la limite du crédit de l’art. 165 TUIR. Le pourcentage doit être suivi à l’avance et l’échéance du certificat inscrite dans l’échéancier : un DURF expiré depuis quelques jours bloque les paiements d’un client important et gèle le crédit de TVA.

La retenue de 4 % de la copropriété

La copropriété retient 4 % sur les prix des contrats de services fournis dans l’exercice d’une activité d’entreprise, sur la base d’imposition hors TVA (art. 25-ter d.P.R. 600/1973), et la reverse avec les codes 1019 ou 1020, avec la faculté d’attendre que le montant atteigne 500 euros et en tout état de cause au plus tard le 30 juin et le 20 décembre (alinéa 2-bis, introduit par la L. 232/2016). Si le syndic retient et ne reverse pas, le contribuable qui a subi la retenue n’en répond pas solidairement (Cass., chambres réunies, 12 avril 2019, n° 10378) et conserve l’imputation, car l’art. 22 TUIR parle de retenues « opérées » ; mais l’imputation doit être prouvée par la Certificazione Unica ou, à défaut, par des virements, des quittances et le compte rendu de gestion démontrant le paiement du montant net. Avec de nombreuses copropriétés, il est utile de rapprocher chaque année les encaissements nets, les attestations et l’espace fiscal personnel (cassetto fiscale), et de demander immédiatement les attestations manquantes.

DURC : la régularité comme condition pour encaisser

Le DURC, valable 120 jours (art. 4 d.l. 34/2014 ; d.m. du 30 janvier 2015), est une condition pour encaisser les paiements des organismes publics, pour participer aux appels d’offres et pour bénéficier de nombreuses aides. En cas d’irrégularité, le pouvoir adjudicateur retient les sommes dues et les verse aux organismes (art. 11, alinéa 6, d.lgs. 36/2023), et la L. 82/1994 subordonne à son tour les paiements publics à la preuve des versements de cotisations (art. 5, alinéa 2). Un F24 en retard ou un écart non expliqué dans l’UniEmens peuvent bloquer la trésorerie de plusieurs marchés à la fois : la régularité se contrôle chaque mois, non à la réception de l’avis préalable d’irrégularité.

ISA : DG70U et les indicateurs de la main-d’œuvre

Pour la période d’imposition 2025, les codes 81.21.00, 81.22.09, 81.23.10, 81.23.99 et 81.30.00 sont rattachés à l’ISA DG70U « Servizi di pulizia e di cura e manutenzione delle aree verdi » (services de nettoyage et d’entretien des espaces verts), qui n’a pas changé de sigle contrairement à d’autres indicateurs ; la stérilisation (81.22.01) et le nettoyage des rues (81.23.91) relèvent du DG15U « Servizi n.c.a. » (services n.c.a.) (notice ISA 2026, partie générale). Les ISA ne s’appliquent pas au-delà de 5 164 569 euros de recettes. Les indicateurs rapportent les recettes, la valeur ajoutée et le revenu aux effectifs calculés sur les journées rémunérées : beaucoup d’heures et peu de recettes donnent un score faible, et les causes sont souvent comptables, comme des chantiers perdus en milieu d’année, du personnel en maladie ou en chômage partiel compté en totalité, des recettes de décembre facturées en janvier et non rattachées à l’exercice. Le score donne accès aux avantages prévus pour les contribuables fiables, dont la dispense de visa ou de garantie pour les remboursements de TVA, et il pèse sur le concordato preventivo biennale (accord préventif biennal sur le revenu imposable, d.lgs. 13/2024) : il doit être simulé avant la clôture de l’exercice.

Coût du travail, provisions, rattachement à l’exercice

À la clôture de l’exercice, il faut comptabiliser les congés payés, les autres congés et les mois supplémentaires acquis et non pris, avec les cotisations, et rapprocher la provision pour TFR des versements au Fondo di tesoreria et aux fonds de pension. Les passifs probables liés aux changements de prestataire, comme des travailleurs non repris ou des écarts de niveau et d’horaire, se couvrent par une provision pour risques (OIC 31, principe comptable italien), fiscalement non déductible (art. 107, alinéa 4, TUIR) : la charge se déduit lorsqu’elle devient certaine. Il en va de même pour la provision pour contrats déficitaires, lorsqu’on sait dès la première année qu’un service remporté avec un fort rabais se soldera par une perte. Les arriérés des renouvellements de convention se déduisent dans l’exercice au cours duquel l’accord est signé et leur montant déterminable (art. 109, alinéa 1). Un élément rattaché au mauvais exercice n’est pas non déductible en soi : l’administration en conteste le rattachement, et la correction se fait dans la bonne année par une déclaration rectificative (dichiarazione integrativa).

Une entreprise de nettoyage gagne ou perd de l’argent marché par marché. Il faut un centre de coût pour chaque contrat, alimenté par les heures du Libro unico del lavoro (registre unique du personnel et de la paie) par chantier, par les produits et par les véhicules : c’est sur cette base que l’on décide du renouvellement, que l’on demande la révision des prix et que l’on justifie l’offre dans un appel d’offres. Pour les services continus, les produits sont réputés acquis à la date à laquelle ils sont échus (art. 109, alinéa 2, let. b), TUIR) : la redevance de décembre facturée en janvier est un produit de l’exercice clos, et la révision des prix se comptabilise lorsqu’elle est certaine et déterminable.

Équipements, véhicules et stock

Le d.m. du 31 décembre 1988 (barème des coefficients d’amortissement) ne prévoit pas de rubrique pour les entreprises de nettoyage. La pratique la plus répandue applique la rubrique résiduelle des activités non spécifiées, avec 15 % pour les machines et équipements divers, comme les autolaveuses, les monobrosses, les aspirateurs et les nettoyeurs haute pression ; le choix doit être motivé et maintenu. Les véhicules de transport sont amortis à 20 %, les voitures particulières à 25 % ; au cours du premier exercice, le coefficient est réduit de moitié et les biens jusqu’à 516,46 euros peuvent être déduits intégralement (art. 102, alinéas 2 et 5, TUIR).

Pour les voitures particulières s’appliquent les limites de l’art. 164 TUIR et la déduction de la TVA à 40 % (art. 19-bis1, let. c), d.P.R. 633/1972) ; les fourgons qui transportent les équipes et le matériel sur les chantiers sont intégralement déductibles, et il est utile que le registre des véhicules indique le marché auquel chacun est affecté. Le stock de détergents, de papier et de pièces détachées réparti sur les chantiers n’est souvent pas inventorié : lorsqu’il est significatif, il doit être évalué (OIC 13 ; art. 92 TUIR), car une sous-évaluation systématique est interprétée, lors d’un contrôle, comme un choix délibéré.

Créances sur l’administration publique

En cas de retard de paiement, les intérêts moratoires (interessi di mora) courent sans mise en demeure : le délai est de trente jours, soixante pour les organismes du service de santé (art. 4 d.lgs. 231/2002), et le taux est celui de la BCE majoré de huit points (art. 5), soit 10,40 % pour le second semestre 2026, avec 40 euros par facture au titre des frais de recouvrement. Peu d’entreprises les réclament, de peur de compromettre la relation ; une demande formelle et périodique, sans ton polémique, est pourtant la norme.

Les intérêts moratoires sont exclus de la base d’imposition de la TVA, n’entrent pas dans la base de l’IRAP et ne concourent au revenu que lorsqu’ils sont encaissés (art. 109, alinéa 7, TUIR) : s’ils sont comptabilisés selon le principe de rattachement à l’exercice, il faut un retraitement extra-comptable en diminution puis un retraitement en augmentation lors de l’encaissement. L’entreprise qui y renonce dans une transaction n’a pas de perte à déduire, car elle ne les a jamais imposés. Les créances certifiées sur la Piattaforma dei crediti commerciali (plateforme publique des créances commerciales) se compensent avec les sommes inscrites au rôle (art. 28-quater d.P.R. 602/1973), un outil peu utilisé qui évite souvent un échelonnement.

La retenue de 0,50 % sur les paiements, libérée lors de la liquidation finale après vérification du DURC (art. 11, alinéa 6, d.lgs. 36/2023), est une créance qui s’accumule pendant des années et doit être suivie sur un compte distinct. Les primes des garanties d’appel d’offres sont des charges à répartir sur la durée, les engagements étant indiqués dans l’annexe ; les dépôts de garantie en espèces sont des créances. Pour les contrats publics dont la procédure a été lancée à partir du 1er juillet 2023, le droit de timbre sur le contrat est forfaitaire par tranches, de zéro en dessous de 40 000 euros jusqu’à 1000 euros (annexe I.4 au d.lgs. 36/2023), se verse par F24 Elide (code 1573) et ne couvre pas les factures (circ. du 28 juillet 2023, n° 22/E). Les commissions versées aux apporteurs d’affaires pour les marchés privés supportent une retenue de 23 % sur 50 % de leur montant, ou sur 20 % si l’apporteur a recours à des salariés ou à des tiers (art. 25-bis d.P.R. 600/1973), et ne sont déductibles que si l’activité est documentée.

Changement de prestataire : embauche ou cession de branche d’activité

Les conséquences fiscales de la reprise d’un marché dépendent de la manière dont l’opération est documentée. Un accord qui transfère les équipements, le stock, les contrats et le personnel avec les dettes correspondantes est une cession de branche d’activité : hors du champ de la TVA (art. 2, troisième alinéa, let. b), d.P.R. 633/1972), soumise au droit d’enregistrement proportionnel, avec la responsabilité solidaire du cessionnaire pour les dettes fiscales du cédant dans les limites de l’art. 14 d.lgs. 472/1997, que le certificat des dettes fiscales en cours (certificato dei carichi pendenti) demandé avant la signature permet de circonscrire. Si en revanche le nouveau prestataire embauche les travailleurs avec de nouveaux contrats et achète éventuellement des biens isolés au prix du marché, avec facture et TVA, il n’y a pas d’entreprise transférée. Depuis la modification de l’art. 20 du texte unique du droit d’enregistrement (L. 205/2017) et l’arrêt de la Cour constitutionnelle n° 158/2020, l’administration ne peut pas requalifier l’acte à partir d’éléments extérieurs à son contenu : la rédaction de l’accord est décisive. Une reprise du TFR en contrepartie d’un prix, insérée à la légère dans un acte sous seing privé, est l’indice qui conduit le plus souvent à la requalification, à la fois fiscale et en droit du travail.

Fausses coopératives et contrats d’entreprise non authentiques : le coût fiscal

C’est un phénomène qui nuit en premier lieu aux entreprises honnêtes, contraintes de se mesurer à des prix impossibles : des coopératives ou des sociétés sans organisation propre, qui ne fournissent que de la main-d’œuvre à des prix incompatibles avec la convention collective, durent quelques années et laissent des dettes. Pour la chambre pénale de la Cour de cassation, l’entreprise qui utilise les factures d’un contrat d’entreprise dissimulant une fourniture irrégulière de main-d’œuvre commet le délit de déclaration frauduleuse (art. 2 d.lgs. 74/2000), car les factures documentent un contrat différent du contrat réel (entre autres Cass. pén., sect. III, n° 45114/2022 et n° 34407/2024), même si l’émetteur a versé la TVA et si la coopérative existe et fonctionne. Le donneur d’ordre perd la déduction et, au titre de l’IRAP, la charge est traitée comme un coût de personnel.

Dans le nettoyage fourni à des entreprises, il existe une particularité : avec l’autoliquidation, le donneur d’ordre liquide lui-même l’impôt, et le préjudice typique des fraudes à la TVA pour le Trésor fait défaut. L’art. 6, alinéa 9-bis.3, d.lgs. 471/1997 prévoit alors que, lors du redressement (accertamento), la dette et la déduction soient annulées, avec une sanction proportionnelle à la base d’imposition (5 %, avec un minimum de 1000 euros, dans la rédaction issue du d.lgs. 87/2024), tandis que si la participation consciente à une fraude est prouvée la déduction est perdue et les sanctions proportionnelles ordinaires s’appliquent. Le risque principal se déplace vers l’IRAP, les cotisations, la responsabilité solidaire et le délit de l’art. 18 d.lgs. 276/2003. Pour les impôts directs, les charges afférentes à des opérations subjectivement inexistantes restent déductibles si elles sont effectives, liées à l’activité et rattachées au bon exercice, sauf celles directement utilisées pour commettre un délit intentionnel (art. 14, alinéa 4-bis, L. 537/1993).

Où commencent les contrôles

Dans une entreprise de nettoyage, le rapport entre heures travaillées et chiffre d’affaires est presque fixe, et le redressement analytique-inductif (accertamento analitico-induttivo, art. 39, premier alinéa, let. d), d.P.R. 600/1973) part de là : une recette horaire trop faible par rapport aux tarifs fait présumer des recettes non déclarées, un coût du travail trop faible par rapport aux surfaces entretenues fait présumer du travail non déclaré. L’Ispettorato et l’INPS comparent les mêmes grandeurs, et une contestation dans un domaine entraîne presque toujours un redressement dans les autres. Les transferts d’espèces sont interdits à partir de 5000 euros (art. 49 d.lgs. 231/2007), et les paiements en espèces aux fournisseurs et aux collaborateurs occasionnels sont le premier élément qu’un vérificateur recherche.

Exemples pratiques : écritures comptables et calcul des impôts

Les règles des chapitres précédents se comprennent mieux avec des chiffres. Nous suivons ici une entreprise de nettoyage fictive, mais construite sur des proportions que nous retrouvons souvent dans les comptabilités du secteur : 1 350 000 euros de chiffre d’affaires, quarante salariés en grande partie à temps partiel relevant du CCNL Multiservizi, la moitié du chiffre d’affaires réalisée avec des entreprises en autoliquidation, une part importante avec des organismes publics soumis au paiement scindé, quelques copropriétés et quelques familles. Nous enregistrons d’abord en partie double les opérations qui la distinguent d’une entreprise de services quelconque : les quatre régimes de TVA de la facturation, le crédit de TVA qui se reconstitue chaque année, la paie, le changement de prestataire, les investissements, la créance sur l’organisme public qui paie en retard, les marchés soumis à l’art. 17-bis. Nous prenons ensuite le même bénéfice et l’imposons selon les formes juridiques possibles, pour voir ce qui reste réellement à ceux qui dirigent l’entreprise.

Les références renvoient aux règles en vigueur en 2026. À compter du 1er janvier 2027, les articles du d.P.R. 633/1972 cités ici sont repris dans le texte unique TVA (d.lgs. 10/2026) et l’art. 17-bis du d.lgs. 241/1997 dans le texte unique des versements et du recouvrement (d.lgs. 33/2025) : la numérotation change, et les règles illustrées doivent être relues dans ces textes. Dans chaque écriture, le total du Débit est égal au total du Crédit ; les montants récapitulatifs sont arrondis à l’euro.

L’entreprise type et les hypothèses de départ

L’entreprise a son siège en Émilie-Romagne, code ATECO 81.21.00 (nettoyage courant non spécialisé des bâtiments), et exerce depuis plus de trois ans. Elle tient une comptabilité ordinaire, car son chiffre d’affaires dépasse depuis longtemps la limite de 500 000 euros prévue pour les entreprises de services (art. 18 d.P.R. 600/1973). Le titulaire, ou les associés dans les formes sociétaires, dirige l’entreprise, suit les clients et organise les équipes.

Le coût du travail représente 62,6 % du chiffre d’affaires ; tous les autres coûts réunis en représentent 27,9 %. Le bénéfice avant impôts et avant toute rémunération du titulaire ou des associés s’élève à 128 809 euros, soit 9,5 % du chiffre d’affaires. C’est une entreprise saine, non un cas limite ; il suffit pourtant d’un marché perdu ou d’un retard de l’organisme public pour voir combien la marge de manœuvre est mince.

1. Quatre clients, quatre régimes de TVA

La même prestation, le nettoyage d’un bureau, se facture de quatre manières différentes selon le destinataire. Envers l’entreprise ou le professionnel assujetti s’applique l’autoliquidation de la let. a-ter, qui, selon la circulaire n° 14/E de 2015, concerne les activités des codes 81.21.00 et 81.22.02 relatives à des bâtiments : la facture est émise sans TVA, avec le code nature N6.7, et c’est le donneur d’ordre qui ajoute la TVA. Envers l’organisme public s’applique le paiement scindé : la TVA figure sur la facture, mais c’est l’organisme qui la verse. La copropriété n’est pas assujettie et paie donc la TVA ordinaire, mais en sa qualité de collecteur de la retenue à la source elle retient 4 % sur la base d’imposition. Le particulier paie la TVA à 22 %.

Les factures a) et b) sont inscrites au registre des ventes mais ne comportent pas de TVA dans la liquidation ; la b) porte l’exigibilité « S ». La c) et la d), si. Le risque le plus fréquent se situe dans le choix entre a) et c) : l’autoliquidation ne s’applique ni à la copropriété, ni au particulier, ni au nettoyage d’installations et de machines, qui n’est pas « relatif à des bâtiments ». Une facture émise sans TVA à une copropriété est une opération imposable non facturée, l’impôt restant à la charge de l’émetteur. Quant au paiement scindé, il a été prorogé par le Conseil de l’Union jusqu’au 30 juin 2029 (décision d’exécution 2026/1728) ; depuis le 1er juillet 2025, en sont sorties les sociétés cotées dans l’indice FTSE MIB (art. 10 d.l. 84/2025), qui reçoivent donc des factures ordinaires ou, si les conditions sont remplies, en autoliquidation.

2. La liquidation mensuelle et le crédit de TVA qui se reconstitue chaque année

Sur 81 % du chiffre d’affaires (1 100 000 euros sur 1 350 000), l’entreprise n’encaisse pas de TVA : 151 800 euros restent au donneur d’ordre en autoliquidation, 90 200 euros sont versés par l’organisme public. La TVA sur les achats, en revanche, elle la paie intégralement au fournisseur. Ainsi la TVA collectée de l’année, 55 000 euros sur les seules factures aux copropriétés et aux particuliers, est inférieure à la TVA déductible : 56 980 euros sur les charges courantes et 8580 euros sur les investissements du point 5. La sous-traitance de la vitrerie, en autoliquidation à l’achat, génère 8800 euros de TVA collectée et autant de TVA déductible, et elle est neutre.

Prenons le mois de mars, celui où l’entreprise achète le fourgon et l’autolaveuse.

Avec les crédits de janvier (350 euros) et de février (250 euros), le premier trimestre se clôt sur un crédit de 9334 euros. Il existe trois voies pour le récupérer.

La première est le remboursement trimestriel (art. 38-bis, deuxième alinéa, d.P.R. 633/1972), avec le formulaire TR à déposer au plus tard le 30 avril : il est admis parce que le crédit dépasse 2582,28 euros et parce que l’entreprise se trouve dans la situation de la let. a) du troisième alinéa de l’art. 30, c’est-à-dire qu’elle réalise des opérations dont le taux moyen est inférieur à celui des achats. Le texte précise expressément que, dans ce calcul, les opérations en autoliquidation et en paiement scindé comptent comme des opérations sans taxe.

Sur l’année, le taux moyen des ventes est de 4,07 % (55 000 sur 1 350 000), qui, majoré de 10 %, devient 4,48 % ; celui des achats, hors biens amortissables, est de 22 %. La condition est remplie avec une large marge, et elle le sera chaque année. En dessous de 30 000 euros, le remboursement n’exige ni visa de conformité ni garantie. Pour la part du crédit afférente aux opérations en paiement scindé et aux prestations en autoliquidation de la let. a-ter, le remboursement est prioritaire (art. 8 d.m. du 23 janvier 2015 ; d.m. du 29 avril 2016), aux conditions du d.m. du 22 mars 2007.

La deuxième est la compensation dans le F24. Jusqu’à 5000 euros par an, elle est libre ; au-delà, le crédit trimestriel exige le visa de conformité sur le formulaire TR et s’utilise à partir du dixième jour suivant son dépôt, le crédit annuel exige le visa sur la déclaration et s’utilise à partir du dixième jour suivant le dépôt de la déclaration. La compensation est en tout état de cause interdite si l’entreprise a des créances confiées à l’agent public de recouvrement, échues et non suspendues, pour plus de 50 000 euros (art. 37, alinéa 49-quinquies, d.l. 223/2006, introduit par la L. 213/2023 ; seuil ramené de 100 000 à 50 000 euros à partir de 2026 par la L. 199/2025).

La troisième, tout reporter à la déclaration annuelle, est la plus coûteuse, et c’est celle que l’on adopte de fait lorsque personne n’y pense.

Sur l’année, le crédit total s’élève à 10 560 euros : après le remboursement du premier trimestre restent 1226 euros, qui sont reportés. La let. e) de l’art. 30, parfois invoquée dans ces situations, ne concerne pas l’entreprise de nettoyage : elle vise les non-résidents de l’art. 17, troisième alinéa. L’autre voie de remboursement annuel, celle du quatrième alinéa de l’art. 30, s’applique lorsque le crédit s’est formé au cours de trois années consécutives, et elle est limitée au plus faible des trois montants.

3. La paie du mois de quarante salariés

Les rémunérations sont des hypothèses. Le CCNL Multiservizi a été renouvelé en 2025 avec des augmentations par paliers jusqu’en 2029, mais les sources que nous avons consultées ne concordent pas sur les valeurs des grilles après la tranche d’octobre 2026 : nous retenons pour le 2e niveau à temps plein une rémunération mensuelle de 1400 euros, à remplacer par celle des grilles en vigueur. Sont également des hypothèses le taux des cotisations INPS à la charge de l’employeur (30 %) et du salarié (9,19 %), qui dépendent du classement et de la taille de l’entreprise, le taux moyen INAIL (1,8 %), qui dépend de la position d’assurance, et le montant des majorations pour travail de nuit et les jours fériés. Le CCNL prévoit quatorze mensualités.

L’agent est payé 1404 heures par an (27 × 52) ; déduction faite des congés, des jours fériés, des autorisations d’absence et des absences, il en travaille environ 1193. Le coût par heure effectivement travaillée est donc d’environ 16,44 euros : c’est la donnée dont part tout devis, et celle que les donneurs d’ordre ne voient pas lorsqu’ils comparent les offres.

Au cours d’un mois sans mensualité supplémentaire, les éléments de rémunération des quarante salariés s’élèvent à 43 237 euros (34 020 de salaire conventionnel des agents, 6900 pour les chefs d’équipe et les employées, 2317 de majorations). Le treizième et le quatorzième mois s’acquièrent chaque mois à raison d’un douzième chacun, soit 6820 euros, et sont provisionnés avec les cotisations correspondantes. Les retenues d’IRPEF sont celles du logiciel de paie (ici 2400 euros) ; pour de nombreux agents à temps partiel, dont les revenus avoisinent 14 000 euros, le collecteur de la retenue à la source avance sur le bulletin plus qu’il ne retient, entre le trattamento integrativo (complément de revenu versé avec la paie) et la somme destinée à réduire le coin fiscal (art. 1, alinéa 4, L. 207/2024) : dans l’exemple, 4300 euros.

Le coût du mois s’élève à 70 433 euros, ce qui, multiplié par douze, donne le coût annuel du tableau, aux arrondis près. Le net à payer est supérieur aux éléments de rémunération diminués des cotisations et des retenues en raison précisément des sommes avancées. Le 16 avril, le F24 comprend 16 944 euros de cotisations et 2400 euros de retenues, et les sommes avancées se récupèrent par compensation avec le code de versement (codice tributo) prévu (1655 pour le trattamento integrativo) : en l’absence des contraintes de l’art. 17-bis, le versement net s’élève à 15 044 euros. Au 31 décembre s’ajoute l’écriture des congés payés et autres congés acquis et non pris : avec 1100 heures restantes à 8,09 euros (1400 / 173), cela représente 8899 euros de rémunérations et 2670 euros de cotisations, inscrits en dettes.

En dessous de cinquante salariés, le TFR reste dans l’entreprise pour les salariés qui n’adhèrent pas à la retraite complémentaire, et pour ceux qui y adhèrent il est versé au fonds ; à partir de cinquante salariés, la quote-part des non-adhérents va au Fondo di tesoreria de l’INPS. Le TFR conservé est une source de financement qui doit apparaître dans le tableau des flux de trésorerie, avec la dette qu’il représente lors du changement de prestataire (point 4).

4. Le changement de prestataire : quand on gagne le marché et quand on le perd

En mai, l’entreprise remporte l’appel d’offres pour le nettoyage des bureaux d’un consortium. Dix agents à temps partiel passent de l’entreprise sortante à l’entreprise entrante en vertu de la clause sociale (art. 57 d.lgs. 36/2023 dans les marchés publics, règles du CCNL sur le changement de prestataire dans les autres cas). Le passage n’est pas un transfert d’entreprise : la reprise du personnel par un titulaire disposant de sa propre organisation, en présence d’éléments de discontinuité, ne relève pas de l’art. 2112 du code civil (art. 29, alinéa 3, d.lgs. 276/2003). La relation de travail avec l’entreprise sortante prend fin, et une nouvelle relation naît avec l’entrante.

Dans le cas ordinaire, l’entreprise sortante verse aux travailleurs le TFR acquis, les quotes-parts de treizième et de quatorzième mois et les congés non pris. L’entrante ne reprend rien de ce passé : elle embauche les dix travailleurs et supporte ses propres coûts à partir de ce moment. Elle doit toutefois prévoir les coûts de démarrage, que le prix de l’offre ignore souvent : visites médicales (10 × 60 = 600 euros), formation à la sécurité (1200 euros), tenues et EPI (800 euros). Cela représente 2600 euros, charges de l’exercice.

Il peut arriver que les parties en conviennent autrement : avec l’accord des travailleurs, les contrats sont cédés (art. 1406 du code civil) et l’entrante prend en charge le TFR, les quotes-parts et les congés acquis, en en recevant la contre-valeur de l’entreprise sortante. Si les dix travailleurs apportent avec eux 22 000 euros de TFR, 3800 euros de quotes-parts et 2900 euros de congés, l’écriture de l’entrante est la suivante :

Sans la contre-valeur, l’entrante prendrait en charge la dette d’autrui sans contrepartie : une charge difficile à justifier au regard du lien avec l’activité (inerenza), qu’il faut éviter ou documenter comme prix d’acquisition du marché.

En septembre, l’entreprise perd en revanche le marché d’une école : huit agents passent au nouveau titulaire. Le TFR acquis (17 600 euros), les quotes-parts (4160 euros) et les congés (2400 euros) figurent déjà en dettes, car ils ont été comptabilisés mois par mois ; leur liquidation ne crée pas de charges nouvelles, mais absorbe de la trésorerie.

Dans le compte de résultat, la perte se manifeste autrement : la marge du marché disparaît, tandis que restent les coûts de structure et les équipements affectés à ce chantier, qui doivent être réaffectés ou, s’ils ne servent plus, examinés en vue d’une dépréciation. Les cotisations salariales sur les quotes-parts et sur les congés liquidés se versent avec le mois de la cessation.

5. Autolaveuse, fourgon et un contrat à part

En mars, l’entreprise achète une autolaveuse de sols pour 9000 euros HT et un fourgon, homologué comme véhicule utilitaire de catégorie N1, pour 30 000 euros HT. Le d.m. du 31 décembre 1988 ne prévoit pas de rubrique pour les entreprises de nettoyage de bâtiments : le Groupe XXII comprend les services d’hygiène à la personne, la propreté urbaine et les blanchisseries, non le nettoyage. Il faut donc utiliser la rubrique « Autres activités » des activités non spécifiées ailleurs, qui prévoit 15 % pour les machines, appareils et équipements divers et 20 % pour les véhicules de transport. Le coefficient de 25 % de l’« équipement générique » des services à la personne, que l’on voit parfois appliqué aux machines de nettoyage, n’a pas de fondement sûr. Au cours du premier exercice, le coefficient est réduit de moitié (art. 102, alinéa 2, TUIR).

Le fourgon qui transporte les équipes et les machines sur les chantiers est un véhicule utilitaire et n’entre pas dans les limites de l’art. 164 TUIR, qui visent les voitures particulières, les camping-cars, les motocycles et les cyclomoteurs : le coût, l’amortissement et les frais d’utilisation se déduisent intégralement, et la TVA se déduit intégralement. La limite revient en jeu pour les véhicules immatriculés comme utilitaires mais présentant les caractéristiques d’une voiture particulière, que l’Agenzia traite comme des voitures particulières, et pour le véhicule laissé au chef d’équipe pour un usage aussi personnel. La carte grise, l’usage effectif et les pleins de carburant doivent être cohérents entre eux.

En novembre, une entreprise de construction confie le nettoyage de fin de chantier d’un petit immeuble pour 18 000 euros, en autoliquidation. Le contrat s’évalue à part, car c’est presque toujours là que naissent les devis erronés :

Au 31 décembre, le travail a été exécuté à hauteur de 330 heures et n’est pas encore facturé. Le service, convenu comme un objet unique et à exécuter en moins d’un an, s’évalue sur la base des dépenses engagées (art. 92, alinéa 6, TUIR) : 5425 euros de main-d’œuvre, 800 euros de matériaux, 1800 euros de location et 400 euros de déplacements. L’écriture débite Stocks de services en cours d’exécution et crédite Variation des stocks pour 8425 euros ; le produit se comptabilise en 2027, à l’achèvement (art. 109, alinéa 2, let. b), TUIR).

6. La créance sur l’organisme public qui paie en retard

Une commune reçoit en juin une facture de 20 000 euros plus 4400 euros de TVA en paiement scindé, payable à trente jours (art. 4 d.lgs. 231/2002 ; soixante pour les organismes du Servizio sanitario, service de santé public). Elle paie avec 120 jours de retard, tous au cours du second semestre. Pour les transactions commerciales avec l’administration publique, les intérêts moratoires sont ceux du d.lgs. 231/2002 : taux de référence de la BCE pour le semestre, 2,40 % depuis le 1er juillet 2026, plus huit points, soit 10,40 % (communiqué du ministère de l’économie, Gazzetta Ufficiale n° 163 du 16 juillet 2026). Est également dû un montant forfaitaire de 40 euros pour les frais de recouvrement (art. 6, alinéa 2).

Les intérêts se calculent sur la base d’imposition, car en paiement scindé la TVA n’est pas due au fournisseur : 20 000 × 10,40 % × 120/365 = 683,84 euros.

Les intérêts sont exclus de la base d’imposition de la TVA (art. 15, premier alinéa, n° 1, d.P.R. 633/1972) et n’entrent pas dans la base de l’IRAP. Au titre des impôts sur les revenus, ils concourent au revenu de l’exercice au cours duquel ils sont perçus (art. 109, alinéa 7, TUIR). S’ils sont comptabilisés selon le principe de rattachement à l’exercice, parce que l’encaissement est raisonnablement certain, on opère un retraitement en diminution l’année où ils courent et un retraitement en augmentation l’année de l’encaissement ; si, comme c’est le plus souvent le cas avec les organismes publics, ils ne sont comptabilisés que lorsqu’ils sont payés, comptes annuels et déclaration coïncident.

7. Les marchés de l’art. 17-bis : ce qui change dans les comptes et dans les formulaires de paiement

Une entreprise agroalimentaire confie à l’entreprise le nettoyage de ses établissements pour 260 000 euros par an. Le service est exécuté principalement par de la main-d’œuvre dans les locaux du donneur d’ordre ; reste à vérifier la condition relative aux biens d’équipement appartenant au donneur d’ordre ou qui lui sont rattachables, qui, dans le nettoyage, où l’entreprise utilise souvent ses propres machines mais dans les locaux et avec les fluides du client, doit être documentée contrat par contrat. Si les conditions sont réunies, l’art. 17-bis du d.lgs. 241/1997 s’applique, avec quatre conséquences.

• Les retenues des travailleurs affectés au marché se versent au moyen d’un formulaire de paiement distinct pour ce donneur d’ordre, sans compensation avec les crédits propres de l’entreprise (alinéa 1). La circulaire n° 1/E de 2020 admet l’utilisation des crédits acquis en qualité de collecteur de la retenue à la source, comme les sommes avancées sur le bulletin de paie, dans la limite des retenues.
• Dans les cinq jours ouvrables suivant l’échéance, l’entreprise transmet au donneur d’ordre les formulaires de paiement et la liste des travailleurs, avec les heures effectuées sur le marché, la rémunération et les retenues de chacun (alinéa 2).
• Si la documentation manque ou ne concorde pas, le donneur d’ordre suspend les paiements à hauteur de 20 % de la valeur du service ou du montant des retenues non versées (alinéa 3).
• Pour les cotisations sociales et les cotisations INAIL des travailleurs du marché, la compensation est exclue (alinéa 8).

En comptabilité, cela signifie que la paie doit être tenue par centre de coût : chaque travailleur avec les heures attribuées à chaque donneur d’ordre. Si, au cours du mois, 40 % des heures de l’entreprise ont été effectuées dans cet établissement, sur les 2400 euros de retenues 960 euros vont dans le formulaire du donneur d’ordre et 1440 euros dans le formulaire ordinaire ; les cotisations des travailleurs qui y sont affectés se paient sans compensation avec le crédit de TVA. C’est ici que le point 2 et le point 7 se rejoignent : une entreprise qui a un crédit de TVA structurel et de nombreux marchés soumis au régime de l’art. 17-bis ne parvient pas à l’écouler dans le F24, et le remboursement devient la seule voie possible.

Les obligations ne s’appliquent pas si l’entreprise remet le certificat attestant qu’elle remplit les conditions, le DURF (alinéa 5) : au moins trois ans d’activité, régularité des déclarations, versements sur le compte fiscal des trois dernières années non inférieurs à 10 % des recettes, aucune dette confiée au recouvrement de plus de 50 000 euros. L’entreprise type verse chaque année environ 235 000 euros de cotisations INPS (employeur et salariés), 10 800 euros de cotisations INAIL et les retenues : on se situe aux alentours de 20 % du chiffre d’affaires, en comptant les versements avant compensations. En outre, selon la résolution du 22 septembre 2020, n° 53/E, le calcul inclut aussi la TVA des opérations en paiement scindé et en autoliquidation, que l’entreprise ne verse pas : 242 000 euros supplémentaires. La condition est remplie avec une large marge. Le certificat est valable quatre mois et doit être renouvelé sans interruption.

8. Les impôts sur le même bénéfice selon les formes possibles

Comparons le même bénéfice de 128 809 euros, avant impôts et avant rémunération des dirigeants, dans cinq configurations : entreprise individuelle ; snc entre deux associés à 50 % ; srl entre les deux mêmes associés, gérants rémunérés ; coopérative de production et de travail ; régime forfaitaire, uniquement pour montrer pourquoi il n’est pas praticable. Les taux et les paramètres sont les suivants.

• IRPEF 2026 : 23 % jusqu’à 28 000 euros, 33 % jusqu’à 50 000 euros, 43 % au-delà (art. 1, alinéa 3, L. 199/2025).
• Impôt additionnel régional (addizionale regionale) d’Émilie-Romagne 2026 : 1,33 % jusqu’à 15 000 euros, 1,93 % jusqu’à 28 000 euros, 2,78 % jusqu’à 50 000 euros, 3,33 % au-delà (L.R. 1/2025, loi régionale). Impôt additionnel communal à 0,8 %, à titre d’hypothèse.
• IRAP : 4,20 % (encadré ci-dessous). Les personnes physiques qui exercent une activité d’entreprise n’y sont plus soumises depuis 2022 (art. 1, alinéa 8, L. 234/2021).
• Cotisations 2026 de la Gestione artigiani (régime des artisans) et de la Gestione commercianti (régime des commerçants) de l’INPS (circulaire INPS du 9 février 2026, n° 14) : revenu minimal soumis à cotisations de 18 808 euros ; taux de 24 % pour les artisans et de 24,48 % pour les commerçants jusqu’à 56 224 euros, majoré d’un point au-delà ; plafond de 122 295 euros pour les personnes affiliées depuis 1996 (93 707 euros pour les autres) ; cotisation minimale de 4521,36 euros pour les artisans et de 4611,64 euros pour les commerçants.
• IRES : 24 %. Le taux réduit de la L. 207/2024 concernait la période 2025 et n’a pas, à notre connaissance, été reconduit pour 2026.
• Gestione separata (régime de sécurité sociale distinct géré par l’INPS) 2026 pour le gérant déjà affilié à un autre régime obligatoire : 24 % de la rémunération, deux tiers à la charge de la société et un tiers à celle du gérant (circulaire INPS du 3 février 2026, n° 8).

Nous ne tenons pas compte des personnes à charge, des autres revenus, ni des charges déductibles autres que les cotisations. La déduction de l’IRAP des impôts sur les revenus est calculée sur l’impôt de l’année, alors que la loi l’admet selon le principe de caisse.

8.1 Entreprise individuelle

Le titulaire ne paie pas l’IRAP et ne bénéficie pas de réductions d’impôt liées au type de revenu : celle de l’art. 13, alinéa 5, TUIR est ouverte aux revenus d’entreprise en comptabilité simplifiée (art. 66), non à ceux en comptabilité ordinaire. Le revenu d’entreprise de 128 809 euros dépasse le plafond de cotisations. En tant qu’artisan, il paierait 30 019 euros de cotisations (56 224 × 24 % plus 66 071 × 25 % plus 7,44 euros de cotisation maternité) et, sur un revenu imposable de 98 790 euros, 34 680 euros d’IRPEF, 2687 euros d’impôt additionnel régional et 790 euros d’impôt additionnel communal. La charge totale s’élève à 68 176 euros et il reste 60 633 euros. Le taux marginal, IRPEF et impôts additionnels compris, est de 47,13 %. Les retenues subies sur les copropriétés (6400 euros) sont un acompte et ne changent pas le calcul.

Ce calcul suppose toutefois que l’entreprise soit artisanale, et la nôtre ne l’est pas. L’art. 4 de la L. 443/1985 fixe pour l’entreprise qui ne travaille pas en série un maximum de 18 salariés, pouvant être porté à 22 avec des apprentis ; selon la règle générale de l’art. 9 du d.lgs. 81/2015, les temps partiels se comptent au prorata de l’horaire, et les quarante salariés de l’entreprise type représentent environ 28 équivalents temps plein (36 × 0,675 + 4). La limite étant dépassée, le titulaire d’une entreprise de services non artisanale s’affilie à la Gestione commercianti : 30 606 euros de cotisations, 34 427 euros d’IRPEF, 2667 et 786 euros d’impôts additionnels. La charge s’élève à 68 486 euros et il reste 60 323 euros : 310 euros de moins, car le supplément de cotisations est en partie compensé par leur déductibilité.

8.2 Snc entre deux associés

Le revenu est imputé aux associés par transparence (art. 5 TUIR), mais la société paie l’IRAP. La base part de la valeur de la production, qui ne déduit ni le coût du personnel ni les intérêts ; le coût des salariés à durée indéterminée se déduit intégralement, temps partiels compris (art. 11, alinéa 4-octies, d.lgs. 446/1997). Pour les travailleurs à durée déterminée, seules les cotisations INAIL se déduisent (alinéa 1, let. a), n° 1). La déduction forfaitaire de l’alinéa 4-bis, qui pour les sociétés de personnes atteint 13 000 euros, n’est accordée en totalité qu’avec une base ne dépassant pas 180 759,91 euros et disparaît au-delà de 180 999,91 euros : elle n’est pas applicable ici.

On déduit du revenu 4178 euros d’IRAP : 925 euros au titre de la déduction forfaitaire de 10 %, ouverte parce que des intérêts passifs concourent à la base (art. 6 d.l. 185/2008), et 3253 euros au titre de la déduction analytique de l’impôt afférent au coût du personnel non déduit, celui des quatre agents à durée déterminée (art. 2 d.l. 201/2011). Le revenu s’élève à 124 631 euros, soit 62 315 euros par associé. Chaque associé verse 15 323 euros à la Gestione commercianti et, sur un revenu imposable de 46 992 euros, paie 12 707 euros d’IRPEF, 978 euros d’impôt additionnel régional et 376 euros d’impôt additionnel communal. La charge totale s’élève à 68 021 euros, dont 9251 euros d’IRAP, et il reste 60 788 euros : presque exactement le même résultat que pour l’entreprise individuelle, car l’avantage de répartir le revenu sur deux barèmes est absorbé par l’IRAP.

8.3 Srl entre deux associés

Les deux associés sont gérants, avec une rémunération de 35 000 euros chacun, et travaillent dans l’entreprise de manière habituelle et prépondérante : ils sont affiliés à la Gestione commercianti et versent 24 % de leur rémunération à la Gestione separata, soit 16 800 euros au total, dont 11 200 euros à la charge de la société. Les rémunérations et les cotisations correspondantes ne sont pas déductibles de l’IRAP, qui reste celle de la snc.

La déduction analytique de l’IRAP est plus élevée que dans la snc, car le coût du personnel non déduit comprend aussi les rémunérations des gérants et la Gestione separata correspondante (158 663 euros au total). Les intérêts passifs sont intégralement déductibles, car ils restent en dessous de 30 % du résultat opérationnel brut (art. 96 TUIR).

Chaque associé a un revenu global de 32 200 euros (35 000 euros de rémunération moins 2800 euros de Gestione separata) et un revenu imposable de 27 588 euros, après la cotisation minimale des commerçants de 4612 euros. L’IRPEF brute s’élève à 6345 euros. La réduction d’impôt pour revenus assimilés aux salaires (art. 13, alinéas 1 et 1.1, TUIR) se calcule sur le revenu global, que les cotisations à la Gestione commercianti, charges déductibles, ne réduisent pas : 1910 × 17 800/22 000 = 1545 euros, plus 65 euros de supplément pour les revenus compris entre 25 000 et 35 000 euros, soit 1610 euros au total. L’IRPEF nette s’élève à 4735 euros ; les impôts additionnels sont de 442 euros pour la région et de 221 euros pour la commune.

La charge totale s’élève à 63 151 euros : 9251 euros d’IRAP, 9605 euros d’IRES, 16 800 euros de Gestione separata, 9223 euros de Gestione commercianti, 10 796 euros d’IRPEF et d’impôts additionnels, 7476 euros de retenues sur les dividendes. Il reste 65 658 euros. Si le bénéfice reste dans la société, la retenue est reportée à la distribution.

La cotisation des commerçants sur le seul revenu minimal est un point controversé. L’INPS soutient que la base comprend la quote-part du bénéfice de la srl revenant à l’associé même s’il n’est pas distribué ; par plusieurs ordonnances du 16 septembre 2026 (dont la n° 25377), la Cour de cassation, chambre sociale, a exclu les bénéfices mis en réserve d’une srl qui n’avait pas opté pour la transparence. Avec l’option pour la transparence (art. 116 TUIR), le revenu de la société, 40 020 euros, s’ajouterait aux rémunérations des associés dans la tranche de 33 % et réduirait leur réduction d’impôt : à ce niveau, elle n’est pas avantageuse. Les bénéfices des années de transparence, lorsqu’ils sont distribués, ne supportent pas la retenue de 26 % et s’indiquent dans le tableau SK de la déclaration des collecteurs de retenues (modello 770).

8.4 Coopérative de production et de travail

La coopérative n’est pas une autre façon d’habiller la même entreprise, et la comparaison doit être lue avec cette réserve. Elle est à mutualité prépondérante si le coût du travail des associés dépasse 50 % du coût total du travail (art. 2513 du code civil) : au moins la moitié des personnes employées doit donc être associée. Les bénéfices ne se distribuent que dans les limites de l’art. 2514 du code civil ; 30 % vont à la réserve légale, 3 % aux fonds mutualistes, le reste en règle générale à des réserves impartageables, qui ne reviennent pas aux associés, pas même lors de la dissolution. L’avantage mutualiste se transfère aux associés par la rémunération et par les ristournes, déductibles pour la coopérative (art. 12 d.P.R. 601/1973) dans la limite de 30 % des traitements globaux (art. 3, alinéa 2, let. b), L. 142/2001).

Supposons que les deux fondateurs soient associés travailleurs, liés par une relation de travail salariée à durée indéterminée, avec une rémunération de 38 000 euros chacun, qui coûte à la coopérative 52 899 euros (cotisations, INAIL et TFR compris). Le bénéfice tombe à 23 011 euros. Pour l’IRAP, leurs rémunérations se déduisent comme celles des autres salariés à durée indéterminée : la base s’élève à 114 474 euros, sous le seuil, et la déduction forfaitaire de 8000 euros est ouverte, sans le supplément réservé aux sociétés de personnes ; l’IRAP s’élève à 4472 euros.

Pour l’IRES, la coopérative à mutualité prépondérante exclut du revenu les bénéfices affectés aux réserves impartageables, à l’exception de 40 % du bénéfice net (art. 1, alinéa 460, let. b), L. 311/2004) et de 10 % de la quote-part affectée à la réserve minimale obligatoire (art. 6 d.l. 63/2002) ; elle déduit les sommes versées aux fonds mutualistes. Si les rémunérations des associés ne sont pas inférieures à 50 % des autres coûts, matières premières exclues, l’exonération de l’art. 11 du d.P.R. 601/1973 demeure, mais seulement pour le revenu qui résulte de la non-déductibilité de l’IRAP (alinéa 462). Avec quatre personnes employées sur cinq associées, le rapport dépasse largement le seuil. Dans un schéma simplifié, sur le bénéfice de 18 539 euros après IRAP, 7416 euros sont imposés (40 % du bénéfice, plus 10 % de la réserve légale de 5562 euros, moins les 556 euros des fonds mutualistes) et l’IRES s’élève à 1780 euros.

Chaque associé fondateur a un revenu salarial de 34 508 euros après les cotisations à sa charge. L’IRPEF brute s’élève à 8588 euros ; la réduction d’impôt de l’art. 13 est de 1410 euros (1345 plus 65) ; s’y ajoute la réduction supplémentaire pour les salariés dont le revenu est compris entre 32 000 et 40 000 euros (art. 1, alinéa 6, L. 207/2024), ici 687 euros. L’IRPEF nette s’élève à 6491 euros, les impôts additionnels à 631 et 276 euros.

La charge totale s’élève à 52 201 euros : 4472 euros d’IRAP, 1780 euros d’IRES, 31 152 euros de cotisations INPS et INAIL sur les rémunérations des deux associés, 14 797 euros d’IRPEF et d’impôts additionnels. Il reste aux deux associés 59 848 euros, dont 5630 euros de TFR acquis dans l’entreprise ; 16 203 euros vont aux réserves impartageables et 556 euros aux fonds mutualistes : ils accroissent le patrimoine de la coopérative, non celui des associés.

8.5 Le régime forfaitaire : pourquoi il n’est pas praticable

Le régime forfaitaire est fermé aux entreprises dont les recettes dépassent 85 000 euros (avec sortie immédiate au-delà de 100 000 euros) et à celles qui engagent des dépenses de personnel salarié et de collaborateurs supérieures à 20 000 euros bruts (art. 1, alinéas 54, 57 et 71, L. 190/2014). Un seul agent à temps partiel à 27 heures, au point 3, coûte 19 617 euros : avec le deuxième, le régime est perdu. Le régime forfaitaire reste adapté à l’entrepreneur qui travaille seul. Un artisan du nettoyage sans salariés, avec 60 000 euros de recettes et le coefficient de 67 % prévu pour la division 81, a un revenu de 40 200 euros ; il paie 9655 euros de cotisations d’artisan (6276 euros avec la réduction de 35 %, qui réduit aussi la pension) et un impôt de substitution de 15 % sur 30 545 euros, soit 4582 euros, ou de 5 % au cours des cinq premières années d’une activité nouvelle qui remplit les conditions. Il n’applique pas la TVA, pas même en autoliquidation : pour les copropriétés et les familles, qui ne la déduisent pas, le prix est plus bas à rémunération égale.

8.6 La comparaison

À ce niveau de bénéfice, la srl est la forme la plus légère : les rémunérations des gérants restent dans les tranches basses, le bénéfice supporte 24 % d’IRES et 26 % seulement lors de la distribution. L’entreprise individuelle et la snc s’équivalent, car ce que la snc gagne en répartissant le revenu, elle le paie en IRAP. La coopérative a la charge la plus faible, mais elle ne laisse aux fondateurs que leur rémunération et conserve le reste dans un patrimoine impartageable : on la choisit pour un projet mutualiste, non pour payer moins d’impôts.

La comparaison évolue avec les chiffres. Dans l’entreprise individuelle, chaque euro de revenu imposable au-delà de 50 000 euros supporte 47,13 % d’IRPEF et d’impôts additionnels, plus les cotisations jusqu’au plafond ; dans la srl, le bénéfice conservé supporte 24 % plus l’IRAP, et pour une entreprise qui doit financer le besoin en fonds de roulement envers les organismes publics, le TFR du prochain changement de prestataire ou une flotte de véhicules, le bénéfice conservé, imposé à 24 %, pèse beaucoup moins que celui imposé à 47 % dans l’entreprise individuelle. En sens inverse, l’IRAP pèse sur la snc et la srl et non sur l’entreprise individuelle, et elle augmente avec les contrats à durée déterminée. Le choix doit se faire sur les chiffres réels, sur plusieurs années, et en même temps que les questions que la fiscalité ne règle pas : qui doit pouvoir entrer dans la société, comment participer aux appels d’offres, ce qui se passe si l’entreprise perd son principal marché.

Avertissement sur les exemples

Les exemples sont simplifiés. Les rémunérations du CCNL Multiservizi, les taux INPS et INAIL, les retenues et les sommes avancées sur le bulletin de paie sont des hypothèses, à remplacer par les données du logiciel de paie et de la position d’assurance. Nous ne tenons pas compte des personnes à charge et des autres revenus, du taux effectif de l’impôt additionnel communal, de la cotisation de 0,50 % qui réduit la dotation au TFR, de la déductibilité de l’IRAP selon le principe de caisse, des acomptes, des impôts différés, de la cotisation additionnelle sur les contrats à durée déterminée ni du traitement des ristournes au regard des cotisations. Le calcul de l’IRES de la coopérative suit un schéma simplifié. La forme juridique, l’organisation des contrats de travail et la stratégie relative au crédit de TVA doivent être décidées sur les données de chaque entreprise, au moyen d’une simulation pluriannuelle.

Marchés publics et contrats privés

Un service à forte intensité de main-d’œuvre

Pour beaucoup d’entreprises, le marché public est la partie la plus stable du chiffre d’affaires : écoles, services municipaux, agences sanitaires, casernes. Le code des marchés publics (d.lgs. du 31 mars 2023, n° 36, modifié par le décret correctif d.lgs. du 31 décembre 2024, n° 209) traite le nettoyage comme un service à forte intensité de main-d’œuvre, dans lequel le coût du personnel représente au moins la moitié de la valeur du contrat (annexe I.1, art. 2, alinéa 1, let. e)). Il en découle le critère de l’offre économiquement la plus avantageuse fondée sur le meilleur rapport qualité/prix (art. 108, alinéa 2, let. a)), avec exclusion du critère du prix le plus bas même en dessous des seuils européens (art. 108, alinéa 3 ; art. 50, alinéa 4) et une pondération du prix ne dépassant pas 30 % (art. 108, alinéa 4).

Un avis de marché de nettoyage au prix le plus bas, ou attribuant 40 points au prix, doit être contesté immédiatement : les clauses qui empêchent une participation utile se contestent dans un délai de trente jours à compter de la publication, et non après avoir perdu. L’alinéa 7 impose de valoriser la certification de l’égalité entre les femmes et les hommes, un investissement qui, dans un secteur à forte présence féminine, sert avant tout à l’organisation du travail et se traduit aussi par des points dans l’appel d’offres.

Coûts de la main-d’œuvre et coûts de la sécurité

Le pouvoir adjudicateur indique les coûts de la main-d’œuvre, calculés sur les barèmes ministériels, et les sépare, avec les coûts de la sécurité, du montant soumis au rabais, sous réserve de la possibilité pour l’opérateur de démontrer que le rabais global découle d’une organisation plus efficace de l’entreprise (art. 41, alinéas 13 et 14). Le candidat indique dans son offre financière, sous peine d’exclusion, ses propres coûts de main-d’œuvre et ses propres charges de sécurité (art. 108, alinéa 9) : oublier ce poste, ou le saisir dans le mauvais champ de la plateforme, coûte l’exclusion, et selon l’orientation dominante il ne peut pas être régularisé par la procédure de régularisation des offres (soccorso istruttorio).

Sur la possibilité de réduire ces coûts, les juges ont été divisés pendant deux ans. Le Consiglio di Stato, section V, a désormais adopté une position constante (entre autres, arrêts n° 5712, n° 7813 du 7 octobre 2025, n° 8225 et n° 9577 de 2025) : l’indication séparée sert la transparence et le contrôle, mais ne soustrait pas les coûts de la main-d’œuvre au rabais. Sauf disposition contraire des documents de la consultation, le rabais s’applique au montant global ; l’offre qui réduit ces coûts n’est pas exclue pour ce seul motif, mais la réduction doit être justifiée lors de la vérification des offres anormalement basses, en démontrant une organisation plus efficace et sans descendre en dessous des minima salariaux. La formule correcte n’est pas « non susceptibles de rabais », mais « séparés et susceptibles de rabais uniquement sur justification » ; les coûts de sécurité liés aux interférences restent en revanche fixes. L’entreprise qui propose moins d’heures que le cahier des charges doit se présenter à la vérification avec un plan de travail crédible, fait de mètres carrés par heure, de fréquences, de machines et de roulements, et toujours lire le règlement de la consultation (disciplinare) de chaque appel d’offres.

La convention collective et l’équivalence des protections

L’art. 11 du code impose d’appliquer au personnel la convention comparativement la plus représentative étroitement liée à l’objet du marché, indiquée dans l’avis. L’entreprise peut en appliquer une autre qui garantit les mêmes protections, en présentant la déclaration d’équivalence avec l’offre (annexe I.01, art. 5) ; l’avis ne peut pas imposer une convention comme condition de participation (annexe I.01, art. 2, alinéa 4). Si les prestations autres que le nettoyage, comme les espaces verts ou la manutention, représentent au moins 30 %, l’avis indique aussi la convention applicable à ce personnel (art. 11, alinéa 2-bis). L’équivalence se mesure sur les composantes fixes de la rémunération globale annuelle et sur seize paramètres normatifs, parmi lesquels les heures complémentaires et le temps partiel, la période d’essai, le préavis, la période de protection en cas de maladie, la maladie, la maternité, les organismes paritaires, la retraite et la santé complémentaires (annexe I.01, art. 4) : elle est reconnue si la valeur économique est au moins égale et si les écarts normatifs sont marginaux. Dans un secteur de temps partiels, les clauses sur les heures complémentaires pèsent plus qu’ailleurs, et une convention prévoyant des majorations réduites passe difficilement la vérification.

La clause sociale dans l’appel d’offres

L’art. 57 impose des clauses sociales destinées à la stabilité de l’emploi du personnel affecté, à appliquer de manière compatible avec l’organisation de l’entreprise et avec les besoins du nouveau contrat, selon un principe que les lignes directrices ANAC n° 13 de 2019 avaient fixé et que la jurisprudence a maintenu. Il ne s’agit pas d’une obligation automatique de reprendre tout le monde avec les mêmes heures, mais l’offre doit démontrer comment le personnel est repris, et le plan de reprise devient un engagement contractuel dont la violation constitue une inexécution. Un plan qui ne concorde pas avec les calculs du coût du travail est l’un des motifs les plus courants d’exclusion ou de vérification d’anomalie.

Révision des prix

Les clauses de révision sont obligatoires (art. 60). Pour les services, depuis le décret correctif, elles jouent lorsque la variation du coût dépasse 5 % du montant global et reconnaissent 80 % de l’excédent, mesuré notamment au moyen de l’indice ISTAT des rémunérations conventionnelles horaires (art. 60, alinéas 2 et 3, et annexe II.2-bis). Avec les augmentations du CCNL Multiservizi échelonnées jusqu’en 2029, c’est la principale protection de la marge : elle doit être calculée et demandée par écrit, y compris pour les périodes de prolongation, car le pouvoir adjudicateur la reconnaît rarement de sa propre initiative. Les mêmes clauses doivent figurer dans les contrats de sous-traitance (art. 119, alinéa 2-bis).

Sous-traitance, recours aux capacités d’autrui pour la tranche et consortiums

Dans les contrats à forte intensité de main-d’œuvre, est nul tout contrat confiant à des tiers l’exécution de la majeure partie des prestations (art. 119, alinéa 1). Le sous-traitant doit garantir les mêmes protections que le titulaire (art. 11, alinéa 5) et être inscrit pour l’activité de nettoyage, faute de quoi l’infraction de l’art. 6, alinéa 3, L. 82/1994 est constituée. Les appels d’offres exigent souvent une tranche minimale : pour l’ANAC, l’inscription pour l’activité est une condition d’aptitude professionnelle qui ne se prête pas, tandis que la tranche exprime la capacité économique et financière et peut être obtenue par le recours aux capacités d’autres entités (avvalimento ; délibération du 6 décembre 2023, n° 567 ; art. 104). Pour une entreprise jeune, c’est la voie d’entrée sur le marché public, pourvu que le contrat d’avvalimento indique de manière précise les ressources mises à disposition et que celles-ci soient effectivement utilisées (art. 104, alinéas 1 et 9). Les consortiums stables (art. 65, alinéa 2, let. d), et art. 67) fonctionnent s’ils reposent sur une structure commune réelle ; s’ils ne servent qu’à faire circuler les conditions de participation, les contrôles le font apparaître.

Offres anormalement basses, exclusions et réputation

Lors de la vérification des offres anormalement basses (art. 110), l’entreprise dispose de quinze jours au plus pour justifier son offre ; aucune justification n’est admise sur les minima salariaux impératifs ni sur les charges de sécurité. Les justifications qui l’emportent sont toujours les mêmes : productivité par type de surface, heures effectives après déduction des absences et des remplacements, amortissement des machines, produits conformes aux critères environnementaux, un bénéfice même modeste mais positif, toutes tirées du centre de coût par marché.

Parmi les causes d’exclusion non automatique figurent les infractions graves en matière de sécurité et d’obligations sociales (art. 95, alinéa 1, let. a)) et la faute professionnelle grave (art. 98), qui peut découler de manquements dans un contrat antérieur ayant entraîné sa résiliation (art. 98, alinéa 3, let. c)). Une résiliation dans un marché communal peut suivre l’entreprise dans les appels d’offres suivants : les contestations en cours d’exécution doivent toujours être réfutées par écrit et, si elles sont infondées, portées devant le juge. Les manquements graves en matière de cotisations, même non définitifs, peuvent entraîner l’exclusion sauf paiement ou engagement contraignant avant la date limite de remise des offres (art. 95, alinéa 2). Le rating de légalité de l’Autorità garante della concorrenza e del mercato (autorité de la concurrence ; art. 5-ter d.l. 1/2012) est valorisé par de nombreux avis et dans l’accès au crédit ; en Émilie-Romagne, la L.R. du 28 octobre 2016, n° 18, promeut des protocoles de légalité auxquels les avis régionaux renvoient souvent.

Critères environnementaux minimaux

Les spécifications techniques et les clauses contractuelles des critères environnementaux minimaux (CAM) sont obligatoires dans tous les marchés publics (art. 57, alinéa 2). Pour le nettoyage s’applique le décret du ministère de la transition écologique du 29 janvier 2021 (Gazzetta Ufficiale n° 42 du 19 février 2021), en vigueur depuis le 19 juin 2021, relatif aux services de nettoyage et d’assainissement des bâtiments et locaux à usage civil et sanitaire et aux produits détergents ; à ce jour, il ne semble pas avoir été remplacé. S’applique le décret en vigueur à la date de lancement de l’appel d’offres, et des prestations accessoires relevant d’autres secteurs peuvent exiger d’autres décrets. Les CAM concernent aussi la formation du personnel, les systèmes de dosage, les machines, les déchets et le compte rendu périodique, ce dernier souvent négligé en cours d’exécution et source de pénalités contractuelles.

En dessous des seuils, rotation, prolongations

En dessous de 140 000 euros, les services peuvent être attribués directement à des opérateurs justifiant d’expériences documentées ; jusqu’au seuil européen, on utilise la procédure négociée avec au moins cinq opérateurs (art. 50, alinéa 1, let. b) et e)). La rotation (art. 49) interdit deux attributions consécutives au même cocontractant dans le même secteur ; le titulaire sortant ne peut être réinvité que dans des cas motivés, et la règle ne s’applique pas en dessous de 5000 euros ou si l’étude de marché n’a pas limité le nombre d’invités. L’ANAC a censuré l’attribution à une entreprise liée par des liens familiaux et sociétaires au titulaire sortant (délibération n° 567/2023). La prolongation technique n’est admise que pour le temps strictement nécessaire à la nouvelle procédure, aux mêmes prix et conditions (art. 120, alinéa 11) : pour le titulaire sortant, des prolongations répétées après une augmentation conventionnelle sont une perte, s’il ne demande pas la révision. En Émilie-Romagne, de nombreux services des organismes et des agences sanitaires passent par les conventions d’Intercent-ER (centrale d’achat régionale), en Lombardie par ARIA S.p.A. : pour les petites entreprises, il est utile de suivre les lots territoriaux et les sous-attributions autorisées.

Garanties, avance, paiements directs

La garantie provisoire est de 2 % de la valeur de la procédure, modulable de 1 à 4 % (art. 106) ; elle est réduite de 30 % avec la certification ISO 9001 ou de 50 % pour les micro, petites et moyennes entreprises, sans cumul, d’un 10 % supplémentaire pour le cautionnement numérique et jusqu’à 20 % supplémentaires pour les certifications de l’annexe II.13 mentionnées dans l’avis. Les réductions doivent être déclarées et documentées dans l’offre. L’avance de 20 % (art. 125, alinéa 1) est ouverte aussi aux services, sur chaque annuité dans les contrats pluriannuels, moyennant une garantie du même montant : pour une entreprise qui doit payer des salaires dès le premier mois, elle est souvent utile. Si l’entreprise ne conteste pas dans les quinze jours l’invitation à payer des rémunérations arriérées, le pouvoir adjudicateur paie directement les travailleurs en déduisant les sommes du prix (art. 11, alinéa 6).

Quand on perd un appel d’offres

Avec la communication de l’attribution, la plateforme met à la disposition des candidats l’offre de l’attributaire et les procès-verbaux, et, pour les cinq premiers, également leurs offres respectives (art. 36, alinéas 1 et 2). Les décisions relatives aux parties occultées se contestent dans un délai de dix jours (alinéa 4), le recours contre l’attribution dans un délai de trente jours (art. 120 du code de procédure administrative). L’étude des justifications des coûts de main-d’œuvre de l’attributaire, c’est-à-dire les heures proposées, les niveaux, le coût horaire et la productivité, est presque toujours le point de départ d’un recours fondé, et elle doit être faite dans les premiers jours. L’avis précontentieux de l’ANAC (art. 220) ne suspend pas le délai.

Le contrat privé et la copropriété

Avec les clients privés, le contrat est un contrat d’entreprise de services (art. 1655 et suivants du code civil), auquel s’appliquent les règles du contrat de fourniture à exécution successive (contratto di somministrazione) pour les prestations continues (art. 1677). Beaucoup de contrats se réduisent à un devis signé, et c’est une erreur. Un bon contrat décrit les surfaces, les fréquences et les standards de résultat, le contrôle contradictoire de la qualité, des clauses pénales proportionnées (art. 1384 du code civil), la révision du prix lors des renouvellements de la convention collective, qui, en l’absence de clause, reste régie par l’art. 1664 du code civil et ne joue qu’au-delà du dixième du prix, le préavis de résiliation, l’indemnité de l’art. 1671 du code civil en cas de résiliation par le donneur d’ordre et le régime de TVA de chaque prestation.

Le donneur d’ordre employeur vérifie l’aptitude technique et professionnelle de l’entreprise et établit le DUVRI (documento unico di valutazione dei rischi da interferenze, document unique d’évaluation des risques d’interférence ; art. 26 d.lgs. 81/2008), sauf pour les services ne dépassant pas cinq hommes-jours par an sans risques particuliers ; ceux-ci comprennent le risque d’incendie élevé, les espaces confinés, l’amiante, les atmosphères explosives et les agents cancérogènes, mutagènes, reprotoxiques ou biologiques, de sorte qu’un nettoyage occasionnel dans un cabinet médical ou un laboratoire exige le DUVRI même s’il ne dure qu’une journée. Les coûts de la sécurité doivent être indiqués dans le contrat sous peine de nullité et ne peuvent pas faire l’objet d’un rabais (art. 26, alinéa 5), et c’est la clause qui manque le plus souvent ; chaque agent porte une carte d’identification avec photo et indication de l’employeur (alinéa 8).

Dans la copropriété, le contrat est signé par le syndic : la dépense courante entre dans le budget prévisionnel approuvé, mais un nouveau prestataire ou un contrat pluriannuel gagnent à faire l’objet d’une délibération expresse. La facture comporte la TVA ordinaire et la copropriété retient 4 % ; le syndic doit vérifier l’inscription de l’entreprise pour éviter la sanction et la nullité de l’art. 6 L. 82/1994. Si plusieurs entreprises interviennent simultanément dans l’immeuble, une coordination écrite reste prudente.

Dommages et assurances

Le marbre abîmé par un acide, le parquet gonflé, la vitre rayée, l’inondation causée par une autolaveuse, le visiteur qui glisse sur un sol mouillé : ce sont les sinistres typiques. Envers le donneur d’ordre, l’entreprise répond sur le terrain contractuel, envers les tiers du fait de ses agents (art. 2049 du code civil) et des choses dont elle a la garde (art. 2051 du code civil), d’où la signalisation de sol mouillé et la preuve de l’avoir mise en place. La police de responsabilité civile doit être lue dans ses exclusions : beaucoup excluent les dommages aux choses « confiées ou sous la garde » de l’assuré ou « sur lesquelles sont exécutés les travaux », qui sont précisément les plus fréquents, d’autres les clés, les alarmes ou les dommages causés par des produits chimiques. Une police non conforme aux plafonds de garantie exigés par le donneur d’ordre public constitue une inexécution et peut justifier le retrait de l’attribution.

Cas douteux

Certaines questions n’ont pas encore de réponse sûre. Nous les rassemblons ici avec la solution qui, à notre avis, expose le moins l’entreprise.

Questions déjà rencontrées

Trois divergences ont été traitées dans les chapitres précédents, et nous nous bornons à les rappeler. Sur les coûts de la main-d’œuvre dans les appels d’offres, le Consiglio di Stato s’est stabilisé : séparés, mais susceptibles de rabais sur justification lors de la vérification des offres anormalement basses. Sur l’utilisation des nouveaux codes ATECO pour l’autoliquidation, une clarification fait défaut : on se fonde sur la nature de la prestation décrite dans la circulaire 14/E/2015. Sur les applications de pointage avec géolocalisation, tant que le cadre entre le Garante et les juges du fond ne se stabilise pas, il est préférable de limiter la collecte au moment du pointage.

L’assainissement

Aucune doctrine administrative n’établit si l’assainissement de bâtiments relève de l’autoliquidation. La solution prudente doit être appliquée partout, dans l’offre, dans le contrat et sur la facture : l’assainissement fourni comme service autonome se facture avec TVA ordinaire, sur une ligne distincte et avec un prix propre ; le nettoyage avec des produits désinfectants reste du nettoyage et relève de l’autoliquidation. Si ce choix est contesté, la sanction des alinéas 9-bis.1 et 9-bis.2 de l’art. 6 d.lgs. 471/1997 est fixe et limitée, pourvu que l’impôt ait été acquitté. Sur le plan administratif, l’assainissement exige le responsable technique, la désinfection non.

Majoration pour les nouveaux embauchés et clause sociale

Il manque une clarification sur la prise en compte des personnes embauchées en application d’une clause sociale pour la majoration de 20 %. Nous ne les comptons que si l’effectif global augmente réellement, en documentant le nombre de personnes employées et les moyennes mois par mois. En l’absence de prise de position de l’Agenzia, nous n’étendons pas à cet avantage l’exclusion que l’art. 31 d.lgs. 150/2015 prévoit pour les exonérations de cotisations, mais nous ne tenons pas non plus le contraire pour acquis : lorsque les montants sont importants, une demande d’interpello est recommandée.

Le travailleur absent lors du changement de prestataire

La jurisprudence du fond reconnaît le droit à l’embauche même au travailleur temporairement inapte ou en arrêt maladie, s’il fait partie de l’effectif affecté au marché ; sur le calcul de la période de protection en cas de maladie chez le nouveau prestataire, il n’existe pas d’orientation stabilisée. La question se règle dans le procès-verbal de reprise, avec les organisations syndicales.

La copropriété comme donneur d’ordre

Deux points restent ouverts : si la copropriété répond solidairement au titre de l’art. 29, alinéa 2, d.lgs. 276/2003, dès lors que l’alinéa 3-ter n’exclut que la personne physique qui n’exerce pas d’activité d’entreprise ou de profession, et si elle doit établir le DUVRI lorsqu’elle n’a pas de salariés. La conduite prudente pour le syndic est la même dans les deux cas : vérifier l’inscription, le DURC et la régularité de l’entreprise, et coordonner par écrit les entreprises présentes dans l’immeuble.

Les entreprises adhérentes à l’ANIP

Depuis le renouvellement du CCNL Multiservizi non signé par ANIP-Confindustria, on ne trouve pas d’indications publiques sur le traitement appliqué par les entreprises adhérentes. Tant que la situation n’est pas clarifiée, il est préférable de garantir un traitement au moins équivalent à celui de la convention renouvelée et de le documenter, car c’est le critère que les pouvoirs adjudicateurs, l’Ispettorato et les juges utiliseront.

Démission tacite et maternité

Il n’est pas établi si la rupture pour absence injustifiée, pendant la période de protection, exige la validation prévue par l’art. 55 d.lgs. 151/2001. Dans un secteur comptant de nombreuses travailleuses, le choix prudent consiste à ne pas utiliser la procédure pendant cette période sans un avis spécifique.

Les choses à faire

Avant de créer l’entreprise ou de reprendre un marché

1. Vérifier l’honorabilité et la capacité économique et financière de toutes les personnes concernées, et le responsable technique interne si l’entreprise fera de la désinsectisation, de la dératisation ou de l’assainissement.
2. Présenter la SCIA par la Comunicazione Unica, déclarer les établissements secondaires et choisir les codes ATECO 2025 pour chaque activité.
3. Choisir la forme juridique en tenant compte des limites artisanales, du plafond de dépenses de personnel du régime forfaitaire et, pour la coopérative, de la mutualité prépondérante.
4. Choisir la convention collective et en enregistrer le code de manière cohérente sur l’UNILAV, dans l’UniEmens et sur le bulletin de paie.
5. En cas de reprise d’un marché : liste du personnel et quatre mois d’effectif, discontinuité d’organisation documentée, aucune prise en charge de TFR ou de dettes sans évaluation fiscale et en droit du travail.

À chaque nouveau contrat ou appel d’offres

1. Vérifier le donneur d’ordre à l’Anagrafe tributaria : assujetti, organisme soumis au paiement scindé, copropriété, organisme non commercial, exportateur habituel.
2. Rédiger le cahier des charges, l’offre et la grille tarifaire ventilés par service, avec le régime de TVA de chaque ligne et l’assainissement autonome à part.
3. Examiner l’application de l’art. 17-bis et la validité du DURF ; ouvrir le centre de coût du marché.
4. Dans un appel d’offres : contrôler le critère, le poids du prix et la clause sociale dans les trente jours suivant la publication ; indiquer les coûts de main-d’œuvre et les charges de sécurité ; préparer le plan de reprise et les justifications ; déclarer les réductions de la garantie.
5. Dans les contrats privés : DUVRI ou coordination, coûts de la sécurité, pénalités contractuelles, révision du prix, clés et confidentialité, police d’assurance vérifiée dans ses exclusions.
6. Avant de travailler sur un chantier de construction : permis à points de sécurité.

En cours d’année

1. Chaque mois : factures avec le bon code nature TVA ; heures du Libro unico del lavoro par chantier, déplacements compris ; DURC et régularité des F24 ; formulaires de paiement transmis aux donneurs d’ordre soumis à l’art. 17-bis ; encaissements des organismes publics et intérêts moratoires.
2. Chaque mois, dans la paie : tranches conventionnelles tirées des grilles officielles ; temps partiels réalignés sur les heures travaillées de manière continue ; impôts de substitution avec les attestations de revenu ; échéancier des titres de séjour.
3. Chaque trimestre : remboursement par formulaire TR et demande d’exécution prioritaire ; échéance du DURF et seuil de 10 %.
4. À chaque renouvellement de la convention collective : demande écrite de révision des prix sur chaque marché, y compris pour les périodes de prolongation.
5. Au cours de l’année : DVR, formation conforme à l’accord de 2025, EPI et cartes d’identification ; effectif moyen pour le Fondo di tesoreria.
6. Avant fin décembre 2026 : embauches ouvrant droit aux aides, après avoir vérifié l’augmentation nette de l’effectif et exclu celles effectuées en application d’une clause sociale.
7. En fin d’année : quotes-parts du personnel, TFR et Fondo di tesoreria rapprochés, stocks sur les chantiers, provisions pour risques liées aux changements de prestataire, retenues de 0,50 % à libérer, retenues de 4 % rapprochées, décompte des effectifs pour la majoration sur les embauches, simulation ISA avant la clôture.
8. À conserver en vue d’un contrôle : cahiers des charges et grilles tarifaires ventilés, tableaux du taux moyen, registre des déplacements, procès-verbaux de reprise de marché, attestations des heures, vérifications sur les sous-traitants.

Ce que fait le cabinet pour les entreprises de nettoyage

Dans une entreprise de nettoyage, la comptabilité, la paie et les règles du marché ne se séparent pas. Un cahier des charges mal rédigé change le régime de TVA de plusieurs années de factures ; une reprise de marché documentée à la légère emporte les dettes de l’entreprise sortante ; un quart d’heure de déplacement non enregistré, répété chaque jour sur tout l’effectif, devient du temps non payé aux personnes qui travaillent, puis un litige.

Nous accompagnons des entreprises de nettoyage et de multiservices, artisanales, sociétés et coopératives, dans la comptabilité et la TVA, dans la récupération du crédit par les remboursements et les compensations, dans l’établissement des comptes annuels et des déclarations. Nous établissons la paie avec les conventions du secteur, les roulements et les temps partiels répartis sur plusieurs chantiers, et nous préparons les changements de prestataire sous l’angle du droit du travail comme sous l’angle fiscal. Nous lisons les avis de marché, les cahiers des charges et les contrats avant leur signature, nous préparons avec l’entreprise les justifications des coûts de main-d’œuvre et les demandes de révision des prix, et nous assistons l’entreprise lors des contrôles fiscaux et des inspections, avec des avocats lorsque c’est nécessaire.

Nous savons que le dirigeant est sur les chantiers tôt le matin et le soir, et que le service administratif se résume souvent à une seule personne : nous demandons les documents lorsqu’ils sont réellement nécessaires et nous tenons nous-mêmes l’échéancier du DURC, du DURF et des certificats. Les bureaux du cabinet se trouvent à Codigoro, Ferrare et Milan.

Ce guide a une finalité d’information générale et ne constitue pas un avis professionnel sur un cas concret, qui exige l’examen des documents et des faits propres à chaque situation. Son contenu est à jour au 16 octobre 2026 ; des textes, une doctrine administrative et une jurisprudence ultérieurs peuvent en modifier les conclusions.

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