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Patto di famiglia : l’entreprise aux enfants, soultes et impôts

Patto di famiglia : exonération de l’entreprise transmise aux enfants avec engagement de cinq ans, soultes imposées comme donation du parent (rés. 12/E/2025).

Par le patto di famiglia (pacte de famille pour la transmission de l’entreprise), l’entrepreneur transmet de son vivant l’entreprise ou ses parts à un ou plusieurs enfants et, dans le même acte, le bénéficiaire désintéresse les autres legittimari (héritiers réservataires) : ce qui a été reçu n’est plus remis en cause à l’ouverture de la succession. La transmission de l’entreprise est exonérée des droits de donation si l’enfant poursuit l’activité, ou conserve le contrôle, pendant cinq ans. Les sommes versées aux frères et sœurs sont imposées comme une donation du parent, avec un abattement d’un million d’euros par enfant.

Le cadre

Code civil. L’article 768-bis définit le pacte comme le contrat par lequel l’entrepreneur transfère, en tout ou en partie, l’entreprise, ou l’associé ses propres participations, à un ou plusieurs descendants, dans le respect des règles sur l’entreprise familiale (impresa familiare, article 230-bis c.c.). L’article 768-ter exige un acte authentique (atto pubblico) à peine de nullité. Selon l’article 768-quater, doivent y participer le conjoint et tous ceux qui seraient legittimari si la succession s’ouvrait à ce moment ; l’attributaire les désintéresse par une somme égale à leur part de réserve (articles 536 et suivants), éventuellement en nature, sauf s’ils y renoncent en tout ou en partie. Ce qui est reçu n’est soumis ni au rapport (collazione) ni à la réduction. L’action en annulation pour vice du consentement se prescrit par un an (article 768-quinquies) ; celui qui devient legittimario après le pacte peut réclamer, à l’ouverture de la succession, la somme qui lui revient, avec les intérêts au taux légal (article 768-sexies).

Droits de donation. L’article 3, alinéa 4-ter, du décret législatif 346/1990 (TUS, texte unique des droits de succession et de donation), dans sa rédaction issue du décret législatif 139/2024 pour les actes à compter du 1/1/2025, exonère les transmissions d’entreprises, de parts et d’actions aux descendants et au conjoint, y compris au moyen d’un patto di famiglia. Pour les sociétés de capitaux, l’exonération ne vaut que pour les participations qui confèrent ou complètent le contrôle de droit (article 2359, premier alinéa, n° 1, c.c.). Le bénéficiaire doit poursuivre l’activité, détenir le contrôle ou demeurer titulaire des parts pendant au moins cinq ans, et le déclarer dans le pacte lui-même. Si l’engagement n’est pas respecté, l’impôt ordinaire est dû, avec la sanction de l’article 13 du décret législatif 471/1997 et les intérêts de retard. Les taux figurent à l’article 56 TUS : 4 % pour le conjoint et la ligne directe sur la fraction qui excède 1 000 000 d’euros par bénéficiaire ; 6 % pour les frères et sœurs au-delà de 100 000 euros. À compter du 1/1/2027, le régime des droits de donation est transféré dans le texte unique des impôts indirects (décret législatif 123/2025), dont l’application a été reportée à cette date par le décret-loi 200/2025.

Soultes aux legittimari. Par la résolution n° 12/E du 14/2/2025, l’Agenzia delle entrate (l’administration fiscale italienne) a repris la position de la Cour de cassation (arrêt du 24/12/2020 n° 29506, ordonnances du 17/6/2022 n° 19561 et du 16/7/2024 n° 19627) : sur le plan fiscal, le versement constitue une donation du disposant au legittimario (article 58, alinéa 1, TUS), avec le taux et l’abattement propres à leur lien de parenté. La résolution a précisé en ce sens les circulaires n° 3/E de 2008 et n° 18/E de 2013 ; la lecture opposée, qui imposait la soulte comme une donation entre frères et sœurs, était celle de Cass. ord. du 19/12/2018 n° 32823, abandonnée par l’arrêt n° 29506/2020. L’exonération ne couvre pas les soultes.

Impôts sur le revenu. La transmission à titre gratuit de l’entreprise ne dégage pas de plus-value et l’enfant reprend les valeurs fiscales du parent (article 58, alinéa 1, TUIR, texte unique des impôts sur le revenu) ; pour les participations non détenues dans le cadre d’une activité d’entreprise, c’est le coût du donateur qui s’applique (article 68, alinéa 6, TUIR).

Ce qui change concrètement

Un père veuf est titulaire d’une entreprise familiale dans laquelle travaille son fils A ; sa fille B exerce un autre métier. L’entreprise vaut 1 800 000 euros selon l’expertise. Avec deux enfants, la réserve globale est des deux tiers, soit un tiers chacun (article 537 c.c.) : A doit donc verser à B 600 000 euros, calculés, selon la lecture dominante, sur la valeur de l’entreprise transmise.

• Entreprise à A : exonérée, si A poursuit l’activité pendant cinq ans et le déclare dans l’acte.
• 600 000 euros à B : donation père-fille, en deçà de l’abattement de 1 000 000, impôt nul. Selon la lecture antérieure, en tant que donation entre frère et sœur, l’impôt aurait été de (600 000 − 100 000) × 6 % = 30 000 euros.
• Si le père avait déjà donné à B 500 000 euros en numéraire par acte enregistré, l’abattement résiduel serait de 500 000 (article 57 TUS ; pour les biens autres que le numéraire, c’est la valeur actuelle de ce qui a été donné qui compte) : impôt (600 000 − 500 000) × 4 % = 4 000 euros.

Sur le plan des revenus, A reçoit l’entreprise aux valeurs fiscales de son père : la plus-value apparaîtra si et quand il la vendra. La doctrine administrative n’a pas précisé si les 600 000 euros versés à B augmentent le coût fiscal de l’entreprise ; il est préférable de raisonner comme s’ils ne l’augmentaient pas.

En pratique

• Avant l’acte : expertise de l’entreprise ou des parts à la date du pacte, liste des donations déjà consenties par le parent à chaque enfant, situation des membres de la famille participant à l’impresa familiare (droits sur les bénéfices et les accroissements de l’entreprise, droit de préemption sur l’entreprise).
• Chez le notaire, par acte authentique : le disposant, les attributaires, le conjoint et tous les legittimari. Dans le même acte, la déclaration d’engagement quinquennal, les montants et les échéances des soultes, l’éventuelle clause de retrait et, si le parent se réserve l’usufruit des parts, la convention qui attribue à l’enfant le vote à l’assemblée ordinaire (article 2352 c.c.), y compris sur l’affectation des bénéfices.
• Si l’entreprise est transmise et qu’elle compte des salariés, l’employeur change : les contrats se poursuivent avec l’enfant, qui répond, solidairement avec le parent, des créances des salariés nées jusqu’au transfert, y compris la part de TFR (indemnité de fin de contrat) acquise jusqu’à cette date (article 2112 c.c.). Au-delà de 15 salariés, au moins 25 jours avant l’acte, ou avant l’éventuel accord contraignant qui le précède, le parent et l’enfant informent par écrit les représentations syndicales de l’entreprise et les syndicats de branche de la date, des motifs, des conséquences juridiques, économiques et sociales pour les salariés et des éventuelles mesures envisagées à leur égard. Dans les sept jours de la réception, les syndicats peuvent demander par écrit un examen conjoint, qui doit s’ouvrir dans les sept jours suivants (article 47, alinéas 1 et 2, de la loi n° 428 du 29 décembre 1990). Après l’acte, le conseiller en droit social met à jour les déclarations obligatoires et les dossiers INPS (sécurité sociale) et INAIL (assurance accidents du travail) au nom du nouveau titulaire.
• Si ce sont des parts de société qui sont transmises, l’employeur reste la société et ces obligations envers les salariés ne s’appliquent pas. Restent toutefois les dossiers INPS des associés : si l’enfant entre dans une snc (société en nom collectif), comme commandité dans une sas (société en commandite simple) ou dans une srl commerciale ou artisanale et y travaille de manière habituelle et prépondérante, il doit être affilié au régime des commerçants (article 1, alinéa 203, de la loi n° 662 du 23 décembre 1996) ou, si l’entreprise est artisanale, à celui des artisans ; le parent qui cesse d’y travailler en sort.
• Même sans salariés, si une entreprise individuelle artisanale ou commerciale est transmise, le titulaire change : la déclaration au Registre des entreprises permet de mettre à jour la situation de l’enfant, qui doit être affilié en tant que titulaire au régime INPS des artisans ou des commerçants, et celle du parent, qui en sort ou, s’il continue à travailler dans l’entreprise de manière habituelle et prépondérante, peut être affilié en tant que collaborateur familial.
• Paiement des soultes par des moyens traçables, aux échéances fixées dans l’acte.
• Pendant cinq ans à compter de la date du pacte : toute cession, tout apport, toute scission ou cessation doit être examiné avant d’être décidé.
• À conserver jusqu’à l’expiration des délais de reprise de l’administration : l’acte, l’expertise, les preuves des paiements, les donations antérieures.

Erreurs à éviter

• Régler les soultes par des accords sous seing privé entre frères et sœurs, en dehors de l’acte notarié : le pacte n’est valable que par acte authentique (article 768-ter c.c.) et ce qui reste en dehors ne bénéficie ni de la protection contre le rapport et la réduction (article 768-quater, dernier alinéa, c.c.) ni de l’imposition comme donation du parent avec l’abattement de 1 000 000 d’euros. Si elle apparaît ou est enregistrée, la somme risque d’être traitée comme une libéralité entre frères et sœurs, à 6 % au-delà de 100 000 euros.
• Oublier un legittimario, à commencer par le conjoint.
• Omettre la déclaration d’engagement ou la faire postérieurement à l’acte.
• Transmettre la nue-propriété des parts en laissant au parent le droit de vote, ou même seulement le vote sur les bénéfices.
• Calculer l’impôt sur les soultes au taux de 6 % entre frères et sœurs, ou sans tenir compte des donations antérieures du parent.
• Vendre ou réorganiser pendant les cinq ans de telle sorte que l’enfant attributaire ne poursuive plus l’activité ou perde le contrôle, même au profit d’un frère ou d’une sœur.

Références

articles 230-bis, 536, 537, 768-bis à 768-sexies, 2112, 2352 et 2359 c.c.

loi n° 428 du 29/12/1990, article 47, alinéas 1 et 2

loi n° 662 du 23/12/1996, article 1, alinéa 203

décret législatif n° 346 du 31/10/1990, articles 3, alinéa 4-ter, 56, 57 et 58, alinéa 1

décret législatif n° 139 du 18/9/2024, articles 1 et 9

décret du Président de la République n° 917 du 22/12/1986, articles 58, alinéa 1, et 68, alinéa 6

décret législatif n° 471 du 18/12/1997, article 13

décret législatif n° 123 du 1/8/2025

décret-loi n° 200 du 31/12/2025, converti par la loi 26/2026

Agenzia delle entrate, résolution n° 12/E du 14/2/2025, circulaires n° 3/E du 22/1/2008 et n° 18/E du 29/5/2013

Cass. ord. du 19/12/2018 n° 32823, Cass. 24/12/2020 n° 29506, ord. du 17/6/2022 n° 19561, ord. du 16/7/2024 n° 19627