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Prove da rogatoria penale e indagini bancarie sui professionisti: Cass. n. 27439/2026

La Cassazione conferma che i documenti ottenuti dalla Svizzera in sede penale possono fondare l’accertamento anche quando si invoca il principio di specialità, salvo la lesione di diritti costituzionali. Ricorda però che la presunzione sui prelevamenti bancari non si applica ai lavoratori autonomi e annulla con rinvio una sentenza d’appello dalla motivazione apparente.

Con la sentenza n. 27439, pubblicata il 21 ottobre 2026, la Sezione tributaria della Cassazione ribadisce due orientamenti che ricorrono spesso nella difesa di imprese e professionisti. Gli elementi acquisiti all’estero per rogatoria penale sono utilizzabili nell’accertamento, anche se lo Stato richiesto ha apposto la clausola di specialità, salvo che l’acquisizione abbia leso diritti fondamentali di rango costituzionale. La presunzione dell’art. 32 d.P.R. 600/1973 sui prelevamenti non opera per i lavoratori autonomi, e il giudice di merito, prima di applicarla, deve ricondurre i redditi accertati alla rispettiva categoria.

Il caso

Nove avvisi IRPEF, IRAP e IVA per gli anni dal 2003 al 2011 erano stati emessi nei confronti di una persona fisica sulla base degli atti di un procedimento penale per bancarotta e appropriazione indebita, che secondo il contribuente comprendevano documenti trasmessi dalla Svizzera per assistenza giudiziaria. I ricorsi erano stati respinti nei due gradi di merito. Su trentatré motivi la Corte ne accoglie nove, cassa e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione.

Prove acquisite all’estero in sede penale

Il contribuente sosteneva che il principio di specialità, previsto dalla Convenzione europea di assistenza giudiziaria in materia penale del 20 aprile 1959 (ratificata con l. 23 febbraio 1961, n. 215) e dall’accordo italo-svizzero ratificato con l. 5 ottobre 2001, n. 367, impedisse l’uso fiscale dei documenti trasmessi per fini penali. La Corte respinge il motivo. Nel processo tributario l’irritualità nell’acquisizione di un elemento di prova non ne comporta di per sé l’inutilizzabilità, che discende solo da una specifica previsione di legge o dalla lesione di diritti fondamentali di rango costituzionale, come l’inviolabilità della libertà personale o del domicilio. Nell’ordinamento tributario non esiste un principio generale di inutilizzabilità delle prove illegittimamente acquisite: quello dell’art. 191 c.p.p. opera soltanto nel processo penale.

La Corte richiama Cass. n. 8452/2025, che aveva ritenuto utilizzabile la documentazione ottenuta dalla Repubblica di San Marino nonostante la clausola che ne vietava l’uso per fini diversi dall’accertamento dei reati. Nel caso deciso la lesione di diritti costituzionali non era stata neppure allegata, ed è questo il punto che distingue la fattispecie da quella dell’ordinanza interlocutoria n. 13696 dell’11 maggio 2026, con cui la Corte ha rimesso al Primo Presidente, per l’eventuale assegnazione alle Sezioni unite, una questione in cui il contribuente aveva dedotto la violazione dell’art. 8 CEDU a tutela del domicilio.

Ne segue che l’eccezione fondata sulla sola irritualità della rogatoria è destinata al rigetto; può essere accolta solo se si allega e si prova, fin dal primo grado, la lesione di un diritto costituzionalmente tutelato. La sentenza non esamina l’art. 7-quinquies l. 212/2000, in vigore dal 18 gennaio 2024, che dichiara inutilizzabili gli elementi di prova acquisiti in violazione di legge: la norma è entrata in vigore dopo l’emissione degli avvisi impugnati. A nostro avviso, per gli atti soggetti alla nuova disposizione, la sua portata sugli elementi trasmessi dall’estero in sede penale resta aperta.

Indagini bancarie e lavoratori autonomi

Il secondo principio riguarda l’art. 32, primo comma, n. 2, d.P.R. 600/1973. La norma consente di porre a base dell’accertamento i dati dei rapporti bancari se il contribuente non dimostra di averne tenuto conto o che non hanno rilevanza, e di considerare ricavi i prelevamenti non annotati di cui non indica il beneficiario, oggi oltre le soglie di 1.000 euro giornalieri e 5.000 euro mensili. Con la sentenza n. 228/2014 la Corte costituzionale ha dichiarato illegittimo il secondo periodo della disposizione limitatamente alle parole «o compensi», introdotte dall’art. 1, comma 402, l. 311/2004, e la Cassazione ribadisce che l’equiparazione fra impresa e professione non è sostenibile neppure per gli anni anteriori. La sentenza riferisce ai soli imprenditori la presunzione, senza distinguere fra prelevamenti e versamenti; a nostro avviso, coerentemente con la pronuncia costituzionale, per i lavoratori autonomi resta operante quella sui versamenti, mentre sui prelevamenti l’ufficio deve provare per altra via che si tratti di compensi.

Fra le riprese confermate dalla Commissione tributaria regionale (CTR) figuravano compensi di lavoro autonomo, plusvalenze su partecipazioni e interessi presunti come redditi di capitale, trattati come un blocco unico senza distinguere fra le diverse categorie. La Cassazione accoglie i motivi su questo punto: il giudice del rinvio dovrà ricondurre ciascun importo alla sua categoria reddituale e applicare la presunzione solo dove la legge la consente. Lo stesso criterio va seguito nella ricostruzione dei ricavi da movimentazioni bancarie.

Raddoppio dei termini, IRAP e motivazione

La Corte conferma che, per i periodi d’imposta anteriori al 2016, il raddoppio dei termini dell’art. 43 d.P.R. 600/1973 e dell’art. 57 d.P.R. 633/1972 nella formulazione previgente opera in presenza di seri indizi di reato, anche se la denuncia è archiviata o presentata oltre i termini di decadenza. Restano salvi gli avvisi notificati entro il 2 settembre 2015 ai sensi dell’art. 2, comma 3, d.lgs. 128/2015, richiamato dall’art. 1, comma 132, l. 208/2015; la questione di legittimità costituzionale è ritenuta manifestamente infondata. Cassa però la sentenza perché la CTR non aveva esaminato l’eccezione di non configurabilità in astratto dei reati nel 2003 e nel 2004 per mancato superamento delle soglie. Ribadisce che il raddoppio non si applica all’IRAP, le cui violazioni non hanno presidio penale, e accoglie su questo punto il motivo relativo agli anni dal 2003 al 2007. Per gli anni dal 2008 al 2011 cassa la sentenza perché la CTR non aveva motivato sul requisito dell’autonoma organizzazione richiesto dall’art. 2 d.lgs. 446/1997; la verifica spetta al giudice del rinvio.

Infine, la sentenza d’appello che si limita a rinviare alle pagine del rapporto dell’Agenzia, senza esaminare le contestazioni analitiche del contribuente, ha motivazione apparente ed è nulla, perché non consente di ricostruire il percorso logico seguito a fronte di rettifiche articolate e differenziate. Sul coordinamento con il giudizio penale si veda il commento sui rapporti fra processo penale e giudizio tributario.

In pratica

• Il difensore che riceve un avviso fondato su atti di rogatoria verifica, prima del ricorso, se l’acquisizione ha inciso su domicilio, corrispondenza o libertà personale o se viola una specifica norma che ne sancisce l’inutilizzabilità; l’irritualità della rogatoria in sé non basta. La lesione va allegata e documentata fin dal primo grado, producendo gli atti del procedimento penale.
• Per gli atti soggetti all’art. 7-quinquies l. 212/2000, l’eccezione di inutilizzabilità per violazione di legge va formulata in modo specifico, indicando la norma violata nell’acquisizione; l’orientamento va riverificato se la questione rimessa con l’ordinanza n. 13696/2026 sarà assegnata alle Sezioni unite.
• Il professionista o lavoratore autonomo destinatario di indagini bancarie contesta l’imputazione presuntiva dei prelevamenti e conserva la documentazione giustificativa dei versamenti, sui quali, a nostro avviso, la presunzione continua a valere.
• Nei ricorsi contro accertamenti pluriennali si eccepisce partitamente, per ciascun anno e per ciascuna ripresa, la categoria di reddito, la decadenza e, ai fini IRAP, l’assenza di autonoma organizzazione.
• Nel ricorso per cassazione, se la sentenza d’appello non ha esaminato un’eccezione, il vizio va dedotto sia come omessa pronuncia (art. 112 c.p.c.) sia, in via gradata, come motivazione mancante o apparente (art. 132, secondo comma, n. 4, c.p.c. e art. 36, comma 2, d.lgs. 546/1992): nel caso deciso il primo profilo è respinto per rigetto implicito, il secondo accolto. In appello le eccezioni non accolte in primo grado vanno riproposte espressamente ai sensi dell’art. 56 d.lgs. 546/1992.

Domande frequenti

Le carte ottenute dalla Svizzera per un processo penale possono essere usate dal Fisco?

Sì, secondo Cass. n. 27439/2026, anche quando si invoca il principio di specialità. Restano inutilizzabili solo se l’acquisizione ha leso diritti fondamentali di rango costituzionale; la questione legata all’art. 8 CEDU è stata rimessa al Primo Presidente, per l’eventuale assegnazione alle Sezioni unite, con l’ordinanza n. 13696/2026.

Per un professionista i prelevamenti dal conto corrente valgono come compensi non dichiarati?

No. Dopo C. cost. n. 228/2014 la presunzione dell’art. 32, primo comma, n. 2, d.P.R. 600/1973 sui prelevamenti riguarda i soli imprenditori: la pronuncia costituzionale ha eliminato le parole «o compensi» solo nel periodo sui prelevamenti. A nostro avviso, per i lavoratori autonomi resta operante la presunzione sui versamenti non giustificati.

Il raddoppio dei termini vale anche per l’IRAP?

No. La Corte ribadisce che il raddoppio previsto dalla disciplina previgente dell’art. 43 d.P.R. 600/1973 non si applica all’IRAP, perché le relative violazioni non sono presidiate da sanzioni penali.

Fonti

Cass. civ., Sez. 5, sent. 21 ottobre 2026, n. 27439 (Pres. Napolitano, Rel. Macagno), udienza pubblica 16 settembre 2026

d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, artt. 32, primo comma, n. 2, e 43 (testo vigente al 26/10/2026, Normattiva)

d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, artt. 51, secondo comma, n. 2, e 57 (Normattiva)

d.lgs. 5 agosto 2015, n. 128, art. 2, comma 3 (Normattiva)

l. 28 dicembre 2015, n. 208, art. 1, comma 132 (Normattiva)

d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, art. 2 (Normattiva)

l. 27 luglio 2000, n. 212, art. 7-quinquies (Normattiva)

c.p.p., art. 191 (Normattiva)

d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, artt. 36 e 56 (Normattiva)

Corte cost., sent. 6 ottobre 2014, n. 228; Cass. 31 marzo 2025, n. 8452; Cass. ord. interlocutoria 11 maggio 2026, n. 13696 (come citate nella sentenza)

l. 23 febbraio 1961, n. 215, e l. 5 ottobre 2001, n. 367 (Normattiva)