Guide dello Studio · Farmacie

Farmacie: contabilità, fisco, lavoro e regole dell’attività

Il titolare di una farmacia fa due mestieri insieme. Guida un’impresa, con migliaia di referenze, dipendenti, banche e fornitori. E risponde di un presidio sanitario: la sede la assegna un atto amministrativo, orari e turni li decidono il Comune e l’Azienda sanitaria, buona parte degli incassi arriva dal Servizio sanitario, con i tempi dell’Azienda, non con quelli della farmacia.

I problemi nascono quasi sempre dove queste due nature si toccano: la vendita sospesa finché il Comune non la riconosce, il socio che lavora al banco e non sa a quale cassa versare, la notte di guardia che per il giudice è orario di lavoro, lo scaduto smaltito senza carte che in verifica diventa un ricavo, i figli che dopo un lutto hanno pochi mesi per decidere della farmacia dei genitori.

Questa guida è scritta per titolari, direttori e amministrativi, per chi sta per comprarne una, per gli eredi e per i colleghi che ne tengono i conti. Raccoglie anche le questioni che i manuali trascurano e che in una verifica, in una vertenza o in una successione fanno la differenza.

Il testo è aggiornato al 16 ottobre 2026. Per le regole regionali il riferimento è l’Emilia-Romagna, con qualche cenno alla Lombardia. Un’avvertenza vale per tutta la guida: dal 1° gennaio 2027 si applicano i nuovi testi unici tributari. Sono il testo unico IVA (d.lgs. 19 gennaio 2026, n. 10), il testo unico delle imposte sui redditi (d.lgs. 19 giugno 2026, n. 117), il testo unico dell’imposta di registro e delle altre imposte indirette, comprese successioni e donazioni (d.lgs. 123/2025), e il testo unico delle sanzioni tributarie (d.lgs. 173/2024). Si tratta di testi di riordino: cambiano la numerazione degli articoli, non la sostanza delle regole qui esaminate. Fino al 31 dicembre 2026 restano in vigore il d.P.R. 633/1972, il TUIR (d.P.R. 917/1986), il d.P.R. 131/1986, il d.lgs. 346/1990 e i d.lgs. 471 e 472 del 1997, ed è a questi che rinviamo.

Titolarità e regole dell’attività

Un’impresa dentro un servizio pianificato

La farmacia non si apre dove conviene: è un punto di un servizio distribuito sul territorio, e le regole stanno ancora in buona parte nel testo unico delle leggi sanitarie (R.D. 27 luglio 1934, n. 1265), nella L. 2 aprile 1968, n. 475 e nella L. 8 novembre 1991, n. 362, ritoccate dal d.l. 24 gennaio 2012, n. 1 (art. 11) e dalla legge annuale sulla concorrenza 4 agosto 2017, n. 124. Le Regioni organizzano il servizio: in Emilia-Romagna la norma di riferimento è la L.R. 3 marzo 2016, n. 2, più volte modificata; in Lombardia la materia sta nel testo unico regionale della sanità, L.R. 30 dicembre 2009, n. 33.

Il numero delle sedi è contingentato. L’art. 1 della L. 475/1968, nel testo dato dal d.l. 1/2012, prevede una farmacia ogni 3.300 abitanti; la popolazione eccedente dà diritto a un’ulteriore sede solo se supera il 50% del parametro. Ogni nuova farmacia deve stare ad almeno 200 metri dalle altre, misurati per la via pedonale più breve tra le soglie. L’art. 1-bis consente alle Regioni di istituire, entro il 5% delle sedi, farmacie aggiuntive in stazioni, aeroporti, aree di servizio autostradali e grandi centri commerciali; in Emilia-Romagna vi ha dato attuazione la delibera di Giunta n. 857 del 16 giugno 2017.

La pianta organica e la sua revisione

La pianta organica individua le sedi del Comune e la zona di ciascuna. Dal 2012 la competenza è del Comune, sentiti l’Azienda sanitaria e l’Ordine, e la revisione si fa negli anni pari sulla base dei dati ISTAT (art. 2 L. 475/1968). In Emilia-Romagna il procedimento è scandito dall’art. 4 della L.R. 2/2016: il Comune lo avvia entro febbraio dell’anno pari, sente l’Ordine, trasmette il progetto all’Azienda USL entro il 30 giugno, l’Azienda ha novanta giorni per il controllo e il procedimento si chiude entro dicembre con la pubblicazione sul Bollettino regionale.

Per chi è già titolare la revisione non è burocrazia: ridisegnare i confini di una sede o istituirne una nuova sposta il bacino su cui si regge il valore dell’azienda. La delibera si impugna al TAR entro sessanta giorni dalla pubblicazione, ma la difesa più efficace è partecipare al procedimento tra febbraio e giugno, con osservazioni documentate su popolazione, viabilità e servizi esistenti.

Esiste anche il percorso inverso. L’art. 2, comma 2-bis, L. 475/1968, introdotto dalla L. 124/2017, consente al titolare di una farmacia soprannumeraria per calo demografico, in un Comune con meno di 6.600 abitanti, di chiedere il trasferimento in un altro Comune della stessa Regione dove le sedi spettanti superano quelle aperte, pagando una tassa di concessione una tantum di 5.000 euro. In Emilia-Romagna le sedi disponibili dopo ogni revisione passano prima per questa procedura e, se non va a buon fine, per il concorso ordinario regionale (art. 6 L.R. 2/2016).

Concorsi, prelazione del Comune e farmacie comunali

Il Comune può assumere la titolarità della metà delle sedi vacanti o di nuova istituzione (art. 9 L. 475/1968), ma non di quelle messe a concorso straordinario ai sensi del d.l. 1/2012. In Emilia-Romagna il Comune che esercita la prelazione deve aprire entro un anno dall’approvazione della pianta organica, altrimenti decade e la sede va a concorso (art. 5 L.R. 2/2016).

Il concorso straordinario del 2012 era riservato alle persone fisiche, anche in forma associata sommando i titoli; la titolarità conseguita in associazione è condizionata al mantenimento della gestione associata per tre anni (art. 11, comma 7, d.l. 1/2012). L’Adunanza plenaria (17 gennaio 2020, n. 1) ha affermato la regola dell’alternatività: chi concorre non può ottenere due sedi e deve optare. Chi compra quote di una società nata dal concorso deve leggere decreto di assegnazione, data di apertura e storia della compagine.

Le farmacie comunali sono un terreno meno battuto. Il Comune può gestirle in economia, con azienda speciale, consorzio o società di capitali (art. 9 L. 475/1968), ma la giurisprudenza amministrativa ritiene queste forme non tassative e ammette l’affidamento della gestione in concessione a terzi con gara, ferma la titolarità dell’ente (Cons. Stato, sez. III, 13 novembre 2014, n. 5587). Il Comune può anche trasferire la titolarità: i dipendenti hanno diritto di prelazione e l’ente perde per tre anni la prelazione su nuove sedi (art. 12 L. 362/1991). Chi partecipa a una gara per la gestione deve leggere il bando con gli occhi del contenzioso (durata, avviamento alla scadenza, personale, canone, locali). Il privato che ha gestito per anni una farmacia comunale, anche come socio di una società mista, non acquisisce per ciò solo un diritto sulla sede.

Chi può essere titolare

Oggi sono titolari di farmacia privata le persone fisiche, le società di persone, le società di capitali e le cooperative a responsabilità limitata (art. 7, comma 1, L. 362/1991, nel testo dato dall’art. 1, comma 157, L. 124/2017). La società ha per oggetto esclusivo la gestione della farmacia, e dal 2017 i soci non devono più essere farmacisti. La persona fisica che acquista per trasferimento deve invece essere farmacista iscritto all’albo con l’idoneità conseguita in un precedente concorso o con almeno due anni di pratica professionale certificata (art. 12 L. 475/1968).

Il trasferimento della titolarità è consentito dopo tre anni dal suo conseguimento, deve comprendere l’azienda commerciale a pena di decadenza (art. 12, comma 11) e deve essere riconosciuto dall’autorità competente, che in Emilia-Romagna è il Comune (art. 10 L.R. 2/2016). Quel riconoscimento non è una formalità: è una condizione legale sospensiva del contratto, con le conseguenze sui dipendenti che vedremo nel capitolo sul lavoro.

Il limite di concentrazione sta nell’art. 1, comma 158, L. 124/2017: i soggetti titolari possono controllare, direttamente o indirettamente ai sensi degli artt. 2359 e seguenti del codice civile, non più del 20% delle farmacie esistenti nella stessa Regione o Provincia autonoma. È un limite per ciascun gruppo, non un tetto complessivo alle farmacie di capitale, e lo fa rispettare l’Autorità garante della concorrenza con i poteri della L. 287/1990 (comma 159).

Soci, incompatibilità e direttore

La partecipazione alle società titolari è incompatibile con qualsiasi attività nella produzione e nell’informazione scientifica del farmaco e con l’esercizio della professione medica (art. 7, comma 2). L’art. 8 aggiunge l’incompatibilità con la posizione di titolare, gestore provvisorio, direttore o collaboratore di altra farmacia e con qualsiasi rapporto di lavoro pubblico e privato. Su quest’ultima formula, scritta per le società di soli farmacisti, la Corte costituzionale (sentenza 5 febbraio 2020, n. 11) ha chiarito in via interpretativa che riguarda i soci che partecipano alla gestione della società o della farmacia, non chi conferisce soltanto capitale. Il socio farmacista che lavora in farmacia, al contrario, ci rientra pienamente, e non può essere anche dipendente della propria società.

Sul versante opposto l’Adunanza plenaria (14 aprile 2022, n. 5) ha esteso l’incompatibilità con la professione medica anche alle persone giuridiche: una casa di cura che controlla una società titolare è incompatibile, e il controllo ai sensi dell’art. 2359 c.c. fa presumere la partecipazione alla gestione. Nelle operazioni con fondi, catene o gruppi sanitari la verifica va fatta risalendo l’intera catena partecipativa.

Lo statuto e ogni variazione, comprese quelle della compagine, vanno comunicati entro sessanta giorni alla Federazione degli Ordini, all’assessorato regionale, all’Ordine provinciale e all’Azienda sanitaria (art. 8, comma 2). La violazione delle regole degli artt. 7 e 8 comporta la sospensione del farmacista dall’albo per almeno un anno e, se sono sospesi tutti i soci, l’interruzione della gestione (art. 8, comma 3). Un acquirente di quote incompatibile, in altre parole, mette a rischio la società, non solo sé stesso.

La direzione della farmacia sociale è affidata a un farmacista idoneo, che ne è responsabile (art. 7, comma 3) e che dal 2017 non deve essere socio; se a suo carico sopravviene un impedimento, la società lo sostituisce temporaneamente con un altro farmacista idoneo (comma 4). Il direttore risponde personalmente della dispensazione, dei registri, dei locali e delle ricette: un contratto che non gli lascia poteri effettivi sul lavoro professionale è debole sul piano amministrativo e su quello della responsabilità, anche penale.

Morte del titolare o del socio: i termini per gli eredi

È il momento in cui la famiglia ha meno tempo e meno energie, e in cui i testi di legge aiutano meno. L’art. 12, comma 12, L. 475/1968 dice ancora che gli eredi possono «entro un anno» trasferire la titolarità a un farmacista idoneo, proseguendo nel frattempo l’esercizio in via provvisoria sotto la responsabilità di un direttore. L’art. 7 della L. 362/1991, più recente, fissa però per l’erede del socio che non ha i requisiti il termine di sei mesi dalla presentazione della dichiarazione di successione (comma 9) e lo estende espressamente «anche alla vendita della farmacia privata da parte degli aventi causa» dell’art. 12, comma 12 (comma 10). La regola speciale e successiva prevale: per gli eredi del titolare individuale il termine è di sei mesi, e decorre dalla presentazione della dichiarazione di successione, non dalla morte. Scaduti i termini senza soci o aventi causa, la gestione è riassegnata con le procedure dell’art. 4 (art. 7, comma 11).

Dopo la L. 124/2017 l’erede non farmacista ha un’alternativa alla vendita: se non esercita la professione medica e non opera nella produzione o nell’informazione scientifica del farmaco può essere socio di una società titolare. Secondo l’interpretazione della FOFI e la prassi di diverse Regioni, gli eredi del titolare individuale possono quindi costituire entro lo stesso termine una società e conservare la farmacia, affidandone la direzione a un farmacista. La soluzione va verificata prima con il Comune, ma spesso salva sia l’azienda sia l’esenzione dall’imposta di successione.

Se nella società viene meno la pluralità dei soci, il superstite può associarne di nuovi entro il termine perentorio di sei mesi (art. 7, comma 12). E le farmacie si perdono anche quando, nei primi mesi dopo un lutto, nessuno prende in mano le scadenze: nelle determinazioni regionali ricorre la farmacia rimasta chiusa dopo la morte del titolare o del direttore, senza un nuovo direttore né una cessione avviata, con esito di decadenza (art. 113 del testo unico delle leggi sanitarie). In una farmacia di famiglia statuto con clausole di gradimento e riscatto e individuazione per tempo del direttore vanno decisi a mente serena, quando nessuno ne ha bisogno: è il modo più concreto per proteggere chi verrà dopo.

Trasferimento dei locali e decentramento

La farmacia può spostarsi solo all’interno della propria sede, in locali ad almeno 200 metri dagli altri esercizi, e la domanda è pubblicata per quindici giorni all’albo dell’Azienda sanitaria e del Comune (art. 1 L. 475/1968). In Emilia-Romagna l’autorizzazione è del Comune (art. 10 L.R. 2/2016) e l’istanza passa dal SUAP. Il trasferimento è il momento in cui più spesso nascono ricorsi incrociati tra farmacie vicine: misurazione della distanza, soglia indicata e soglia effettiva, confini di sede. Prima di firmare un preliminare di locazione conviene far verificare il percorso pedonale e la planimetria e condizionare il contratto all’autorizzazione.

Il decentramento, cioè lo spostamento verso una zona di nuovo insediamento abitativo dello stesso Comune, è previsto dall’art. 5 L. 362/1991; in Emilia-Romagna lo dispone il Comune, che se gli interessati sono più d’uno deve fissare criteri di selezione (art. 10 L.R. 2/2016).

Farmacie rurali, dispensari e succursali

Le farmacie rurali ricevono un’indennità di residenza secondo i criteri dell’art. 2 della L. 8 marzo 1968, n. 221, legati alla popolazione della località e ai disagi di ubicazione; in Emilia-Romagna la eroga l’Azienda USL. Dove la popolazione fatica ad approvvigionarsi il Comune può istituire dispensari, affidati alla farmacia più vicina, e nelle località turistiche dispensari stagionali o succursali (artt. 8 e 9 L.R. 2/2016). Per una farmacia del Delta o dell’Appennino il dispensario è spesso più un servizio reso alla comunità che un’attività che rende, ma rinunciarvi senza valutare l’effetto sulle revisioni successive della pianta organica è un errore.

Orari, turni e ferie in Emilia-Romagna

Dal d.l. 1/2012 orari e turni obbligatori sono un livello minimo e non impediscono di aprire di più (art. 11, comma 8). In Emilia-Romagna l’art. 13 L.R. 2/2016 fissa un orario minimo feriale diurno di trentasei ore settimanali; il Comune stabilisce gli orari minimi giornalieri, l’Azienda USL i turni diurni, notturni e festivi, sentiti Comuni, Ordine e associazioni. Le aperture aggiuntive sono libere, previa comunicazione al Comune e avviso all’utenza.

Nelle farmacie urbane il turno si svolge a battenti aperti. Il Comune può consentire il turno notturno a battenti chiusi, con un farmacista presente nei locali o nello stesso stabile, oppure il turno su chiamata telefonica, con risposta immediata e consegna entro trenta minuti dalla chiamata; le rurali possono svolgere il turno a battenti chiusi. I turni devono indicare il numero di telefono del farmacista reperibile, vanno esposti all’esterno e pubblicati sul portale dell’Azienda USL. La croce verde è obbligatoria e nelle aree extraurbane deve essere luminosa e accesa di notte. Per il personale, il turno a battenti chiusi con il farmacista nello stabile e la reperibilità a casa hanno conseguenze molto diverse, come si vedrà.

Le ferie arrivano a trenta giorni l’anno, per periodi non inferiori a una settimana, secondo modalità che l’Azienda USL fissa entro il 31 marzo (art. 14). In Lombardia turni e ferie sono deliberati dalle ATS ai sensi della L.R. 33/2009, con calendari e scadenze propri di ciascuna Agenzia: chi ha farmacie in più territori deve tenere scadenzari distinti.

La farmacia dei servizi dopo la L. 182/2025

Il d.lgs. 3 ottobre 2009, n. 153 ha definito i servizi che la farmacia eroga nel Servizio sanitario. La L. 2 dicembre 2025, n. 182 (art. 60) ne ha allargato il perimetro: vaccinazioni del Piano nazionale per persone dai dodici anni da parte di farmacisti che hanno superato il corso abilitante dell’Istituto superiore di sanità, test con prelievo nasale, salivare od orofaringeo, test decentrati contro l’antibiotico-resistenza a supporto del medico, telemedicina, screening dell’epatite C, analisi di prima istanza non più limitate all’autocontrollo, dispensazione per conto delle strutture sanitarie anche dei dispositivi medici per i pazienti in assistenza domiciliare, residenziale e semiresidenziale. Le nuove prestazioni sono a carico degli utenti (comma 2). La legge di bilancio 2026 ha poi stabilizzato i servizi nel Servizio sanitario e riconosciuto le farmacie convenzionate come strutture che erogano prestazioni sanitarie e socio-sanitarie (L. 30 dicembre 2025, n. 199, art. 1, comma 351), rinviando la remunerazione agli accordi nazionali e regionali.

La novità più concreta per l’impresa è la possibilità di erogare i servizi in locali separati dalla farmacia (art. 60, commi 3-6), previa autorizzazione dell’amministrazione sanitaria, che verifica l’idoneità igienico-sanitaria e che i locali ricadano nella sede di pertinenza in pianta organica. Nei locali separati è vietato ritirare ricette e vendere farmaci o altri prodotti; serve un’insegna «Farmacia dei servizi» accanto alla croce verde. Più farmacie di titolari diversi possono erogare i servizi in comune con un contratto di rete. Prima di firmare una locazione per questo scopo serve un parere preventivo dell’Azienda USL. La L.R. 2/2016 (art. 17) vieta comunque in farmacia l’esercizio di professioni che abilitano alla prescrizione.

Vendita online, pubblicità, distributori automatici e parafarmacie

La vendita a distanza è consentita solo per i medicinali senza obbligo di prescrizione, da farmacie e da esercizi dell’art. 5 del d.l. 223/2006, previa autorizzazione dell’autorità individuata dalla legge regionale e con il logo comune europeo collegato all’elenco del Ministero della salute (art. 112-quater d.lgs. 24 aprile 2006, n. 219). Ogni modifica dei dati va comunicata entro trenta giorni. I medicinali con ricetta non si vendono online in nessun caso.

Sulla consegna dei medicinali con distributori automatici, armadietti a codice o totem con farmacista da remoto il Ministero della salute ha preso posizioni restrittive, richiamate da una circolare FOFI del 1° luglio 2026: la consegna fa parte della dispensazione e richiede il farmacista.

La pubblicità al pubblico è ammessa solo per i medicinali senza obbligo di prescrizione e richiede l’autorizzazione ministeriale, con silenzio-assenso dopo quarantacinque giorni (art. 118 d.lgs. 219/2006). Gli sconti sono liberi su tutti i prodotti pagati direttamente dal cliente, purché comunicati in modo chiaro (art. 11, comma 8, d.l. 1/2012). Le parafarmacie vendono solo medicinali senza obbligo di ricetta, con un farmacista presente; il divieto di vendere fuori dalla farmacia i farmaci di fascia C con ricetta è stato giudicato compatibile con il diritto dell’Unione (Corte giust. UE, 5 dicembre 2013, cause riunite da C-159/12 a C-161/12, Venturini) e con la Costituzione (Corte cost. n. 216/2014).

Stupefacenti

Il d.P.R. 9 ottobre 1990, n. 309 impone il registro di entrata e uscita degli stupefacenti e psicotropi, con annotazioni in ordine cronologico, senza spazi bianchi né abrasioni, entro quarantotto ore dalla dispensazione per i medicinali delle tabelle A, B e C, e la conservazione per due anni dall’ultima registrazione (art. 60). L’inosservanza delle regole sui registri è punita con l’arresto fino a due anni o l’ammenda, salvo reato più grave; le mere irregolarità di tenuta con la sanzione amministrativa da 500 a 1.500 euro (art. 68, commi 1 e 1-bis). Il confine fra irregolarità formale e violazione sostanziale si gioca sulla giacenza: un ammanco non spiegato cambia la natura del procedimento, e le quadrature periodiche documentate sono la difesa migliore. Gli stupefacenti scaduti seguono la procedura di distruzione del d.P.R. 309/1990, che non coincide con quella fiscale: servono entrambe.

Ispezioni, chiusure e sanzioni

In Emilia-Romagna la vigilanza è dell’Azienda USL; le ispezioni sono condotte da un farmacista con un medico del Dipartimento di sanità pubblica e personale amministrativo, con qualifica di ufficiali o agenti di polizia giudiziaria (art. 16 L.R. 2/2016). In Lombardia operano le commissioni ispettive delle ATS.

Le sanzioni pecuniarie seguono la L. 24 novembre 1981, n. 689, e i vizi formali sono frequenti: la violazione va contestata subito o notificata entro novanta giorni dall’accertamento (art. 14), il pagamento in misura ridotta è ammesso entro sessanta giorni (art. 16), entro trenta giorni si presentano scritti difensivi e si chiede l’audizione (art. 18), e contro l’ordinanza-ingiunzione si propone opposizione al giudice ordinario entro trenta giorni dalla notifica. Il verbale va letto subito e, se impreciso, contestato per iscritto: le dichiarazioni rese a caldo dal collaboratore di turno sono spesso la prova più difficile da superare.

Le misure più gravi non sono pecuniarie: chiusura temporanea e decadenza (art. 113 del testo unico delle leggi sanitarie; in Emilia-Romagna le dispone il Comune). Contro questi provvedimenti si ricorre al TAR entro sessanta giorni, con istanza cautelare quando il danno è imminente.

Il personale

Dopo gli acquisti di merce, il personale è la prima voce di costo di una farmacia, ed è fatto in buona parte di professionisti iscritti a un albo, con una propria cassa di previdenza e responsabilità verso il paziente che non dipendono dal contratto. Da qui vengono le particolarità delle paghe: due previdenze che si sovrappongono, turni imposti dall’autorità sanitaria, servizi che portano al banco rischi da ambulatorio.

Quale contratto collettivo

Le farmacie private applicano di regola il CCNL per i dipendenti da farmacia privata stipulato da Federfarma con Filcams-Cgil, Fisascat-Cisl e Uiltucs (codice CNEL H121). Il testo vigente deriva dall’accordo del 7 settembre 2021, che ha sostituito il contratto del 2009 dopo un lungo vuoto ed è scaduto il 31 agosto 2024. Alla data di questa guida il rinnovo non è stato firmato: dopo la rottura del 2025, lo sciopero nazionale e una procedura di raffreddamento chiusa senza accordo nel febbraio 2026, la trattativa è ferma e le distanze sulla parte economica restano ampie. Il contratto scaduto continua a regolare i rapporti, ma nel budget va previsto l’impatto di arretrati o di un’una tantum per il periodo di vacanza, che nei rinnovi del settore è stata la regola.

Il contratto del 2021 ha riordinato la classificazione: nell’area quadri stanno il direttore e i farmacisti collaboratori, con un livello Q2 per il collaboratore con elevata specializzazione e mansioni legate alla farmacia dei servizi; seguono i livelli del personale non laureato. La collocazione si verifica sulle declaratorie: il collaboratore che di fatto gestisce i servizi può pretendere il livello superiore, e il contenzioso nasce proprio dove la farmacia ha ampliato i servizi senza rivedere le qualifiche. I minimi vanno presi dal testo depositato al CNEL o dalle tabelle ufficiali delle parti.

Le farmacie gestite o partecipate dagli enti locali applicano il CCNL delle farmacie speciali sottoscritto da Assofarm con le stesse tre organizzazioni (codice CNEL H124). Per questo contratto, a metà settembre 2026, è stata firmata un’ipotesi di rinnovo, che deve passare dalle assemblee dei lavoratori. Secondo i comunicati delle parti prevede aumenti in più tranche a partire da ottobre 2026, un’una tantum nel 2027, un’indennità professionale per i farmacisti, maggiorazioni più alte per il lavoro domenicale e festivo e un monte di permessi retribuiti dal 2027. Fino alla pubblicazione del testo definitivo conviene applicare le tranche con riserva di conguaglio.

Chi pensa di applicare contratti firmati da organizzazioni minori o pensati per il commercio deve ricordare che i benefici normativi e contributivi, compresi gli esoneri per le assunzioni, richiedono il rispetto dei contratti stipulati dalle organizzazioni comparativamente più rappresentative (art. 1, comma 1175, L. 296/2006), e che il giudice misura la retribuzione sufficiente dell’art. 36 della Costituzione sui minimi del contratto di settore. Il risparmio apparente si trasforma facilmente in recupero di contributi e differenze retributive.

Orari, notturni, guardia e part-time

Orari, aperture domenicali e turni di guardia non li decide il titolare, e l’organizzazione del lavoro deve adattarsi a quel vincolo esterno. I contratti distinguono con trattamenti diversi il lavoro notturno a battenti aperti, il servizio notturno a battenti chiusi con obbligo di rispondere alle chiamate, la reperibilità fuori dalla farmacia e il lavoro nel giorno di riposo o festivo. Le percentuali vanno lette sul contratto applicato: alcune maggiorazioni non si cumulano, e l’errore più comune in busta è proprio sommare maggiorazione notturna e festiva dove il contratto prevede l’assorbimento. Quando le ore di guardia siano orario di lavoro è una questione di diritto, che trattiamo nel capitolo seguente.

Chi svolge abitualmente turni di notte è lavoratore notturno ai sensi del d.lgs. 66/2003, con limite medio di otto ore nelle ventiquattro e accertamenti sanitari preventivi e periodici almeno biennali (art. 14). Nelle farmacie piccole è un adempimento che si dimentica, perché la guardia ricorre a rotazione e nessuno si percepisce come lavoratore notturno; eppure la norma esiste per proteggere la salute di chi fa le notti, e va verificata sul calendario annuo dei turni.

Il part-time copre spesso le fasce di apertura prolungata. Le clausole elastiche si pattuiscono per iscritto, con il preavviso e le maggiorazioni del contratto (art. 6 d.lgs. 81/2015); un uso sistematico di ore supplementari che riporta il part-time a un tempo pieno di fatto espone alla richiesta di trasformazione del rapporto e alla contestazione dell’ispettorato.

Detassazioni 2026: notturni, festivi, aumenti, premi

Per il 2026 interessa in modo particolare le farmacie, con i loro turni notturni e festivi, l’art. 1, commi 10 e 11, della L. 199/2025, che assoggetta a imposta sostitutiva del 15%, entro 1.500 euro annui, le maggiorazioni e indennità per lavoro notturno, per lavoro nei giorni festivi e di riposo settimanale e le indennità di turno previste dai CCNL, per i dipendenti del settore privato con reddito di lavoro dipendente 2025 non superiore a 40.000 euro. L’Agenzia delle Entrate, con la circ. 24 febbraio 2026, n. 2/E, vi ha incluso le indennità di reperibilità previste dal CCNL e connesse a queste prestazioni e lo straordinario festivo o notturno, e ha escluso le somme previste solo da accordi territoriali o aziendali. Dove esistono integrativi regionali va quindi distinta voce per voce la parte di fonte nazionale. Il regime si applica senza domanda, salvo rinuncia scritta del lavoratore; i contributi restano ordinari. Va applicato, al più tardi, con il conguaglio di fine anno.

Gli aumenti dei rinnovi firmati fra il 2024 e il 2026 e pagati nel 2026 scontano un’imposta sostitutiva del 5% se il reddito di lavoro dipendente 2025 non supera 33.000 euro (art. 1, comma 7): riguarda le prime tranche del rinnovo Assofarm e riguarderebbe un rinnovo Federfarma firmato entro l’anno. I premi di risultato erogati nel 2026 e nel 2027 scontano l’1% entro 5.000 euro (comma 9), per i dipendenti con reddito dell’anno precedente fino a 80.000 euro, purché previsti da un contratto aziendale o territoriale depositato e legati a incrementi misurabili, come il numero di servizi erogati o la riduzione degli scaduti.

La soglia dei fringe benefit esenti per il 2025, il 2026 e il 2027 è di 1.000 euro, 2.000 euro per chi ha figli fiscalmente a carico (L. 207/2024, art. 1, commi 390-391); il superamento rende imponibile l’intero importo. Gli sconti ai dipendenti sui prodotti della farmacia sono fringe benefit da valorizzare e far rientrare nella soglia: è una voce che sfugge quasi sempre. I buoni pasto elettronici sono esenti fino a 10 euro al giorno dal 1° gennaio 2026 (art. 51, comma 2, lett. c), TUIR, come modificato dall’art. 1, comma 14, L. 199/2025), quelli cartacei fino a 4 euro.

Due previdenze: ENPAF e INPS

Ogni farmacista iscritto all’albo è iscritto per legge all’ENPAF, comunque lavori. Il farmacista dipendente ha quindi due posizioni: i contributi INPS, versati dal datore come per ogni dipendente, e il contributo ENPAF, personale e a quota fissa, che paga lui. Per il 2026 il contributo intero è di 5.430 euro; il dipendente coperto da altra previdenza obbligatoria può chiedere le riduzioni previste dall’ente (fino all’85%) oppure il solo contributo di solidarietà del 3%, che non dà copertura pensionistica; il disoccupato può scendere per un periodo limitato al contributo di solidarietà dell’1%. Le rate 2026 scadevano il 31 marzo, il 30 aprile e il 30 settembre. Il datore non è tenuto a rimborsare l’ENPAF al collaboratore; quando lo fa per accordo, il rimborso è retribuzione imponibile a tutti gli effetti.

Per titolari, soci e familiari il quadro è più articolato.

• Titolare individuale farmacista. Versa all’ENPAF e, secondo l’orientamento consolidato, non è iscritto alla gestione commercianti per l’attività in farmacia; deve però risultare titolare «virtuale» quando iscrive i familiari coadiutori.
• Socio farmacista che lavora nella società. È il punto più controverso. Con nota del 29 luglio 2010 indirizzata a Federfarma l’INPS ha riconosciuto che per i farmacisti iscritti all’albo e all’ENPAF non c’è obbligo di iscrizione ad altre gestioni per i redditi della farmacia. La Cassazione, con l’ordinanza 19 novembre 2012, n. 20268, ha invece ritenuto dovuta la contribuzione commercianti del socio accomandatario che lavora nell’impresa, anche se iscritto a un’altra cassa. La giurisprudenza guarda alla partecipazione personale, abituale e prevalente all’attività, e la nota dell’Istituto non ha forza di legge. La condotta prudente è documentare ruolo e iscrizioni di ciascun socio e, dove il socio farmacista lavora stabilmente in una società di persone, mettere in conto il rischio di una richiesta della gestione commercianti.
• Socio non farmacista che lavora. Rientra di regola nella gestione commercianti. Il socio di puro capitale non va iscritto, ma conviene che statuto e comunicazioni al registro delle imprese escludano la sua attività operativa, altrimenti l’iscrizione d’ufficio è facile.
• Amministratore con compenso. Per l’INPS va iscritto alla gestione separata anche se farmacista, perché l’incarico di amministratore non coincide con l’attività professionale coperta dall’ENPAF. È una posizione discussa, da valutare quando si decide come remunerare il socio.
• Familiari collaboratori. Il familiare non farmacista che lavora con abitualità e prevalenza, tipicamente nell’impresa familiare, va iscritto come coadiutore nella gestione commercianti, con contributi versati dal titolare; il familiare farmacista resta nell’ENPAF. Il familiare assunto come dipendente segue le regole ordinarie, ma l’onerosità del rapporto va dimostrata con pagamenti tracciati, perché l’INPS verifica con attenzione i rapporti di lavoro fra conviventi.
• INAIL. Il premio è dovuto per i soci che prestano attività manuale o di sovrintendenza nella società, farmacisti compresi; il titolare individuale non è soggetto all’obbligo e può valutare una copertura privata.

Farmacisti a partita IVA e sostituti

Il farmacista libero professionista che copre ferie, malattie e fine settimana è una figura diffusa e lecita, ma il nome del contratto non decide la natura del rapporto: è subordinazione (art. 2094 c.c.) quando il farmacista è sottoposto al potere direttivo, organizzativo e disciplinare del titolare. Gli indici sono l’orario fissato dalla farmacia, l’inserimento stabile nei turni, il compenso a tempo invece che a prestazione, l’assenza di rischio, l’uso esclusivo dei mezzi della farmacia, le ferie concordate come quelle di un dipendente.

L’art. 2, comma 2, lett. b), del d.lgs. 81/2015 esclude dall’applicazione della disciplina del lavoro subordinato alle collaborazioni etero-organizzate le professioni intellettuali per le quali è necessaria l’iscrizione in un albo. Per il farmacista iscritto all’Ordine non opera quindi la regola del comma 1: resta il solo criterio classico della subordinazione, e il giudizio si gioca tutto sugli indici di fatto. Con la sentenza 7 settembre 2021, n. 24082 la Cassazione ha annullato un’ordinanza-ingiunzione contro la titolare di una farmacia rurale per l’attività di una farmacista con partita IVA, escludendo per le professioni con albo gli obblighi di comunicazione contestati; nel verbale, però, erano finiti il preavviso delle ferie alla titolare e il possesso delle chiavi della farmacia, cioè proprio gli elementi su cui un altro giudice avrebbe potuto costruire la subordinazione. Il collaboratore deve essere davvero libero: concorda le disponibilità senza subire i turni, fattura prestazioni definite, non ha un orario identico a quello dei dipendenti. Contratto scritto, calendari e fatture vanno conservati insieme.

Sul piano previdenziale il farmacista libero professionista versa all’ENPAF e non alla gestione separata INPS: l’art. 18, comma 12, del d.l. 98/2011, norma di interpretazione autentica dell’art. 2, comma 26, L. 335/1995, limita l’iscrizione alla gestione separata a chi svolge lavoro autonomo per il quale non è prevista l’iscrizione a un albo o a una cassa professionale (Corte cost. n. 104/2022 e n. 55/2024).

La sostituzione del titolare segue regole proprie. L’art. 11 della L. 362/1991 consente, con autorizzazione dell’autorità sanitaria, la sostituzione temporanea con un altro farmacista iscritto all’albo per malattia, gravi motivi familiari, maternità, cariche pubbliche o sindacali e ferie, entro limiti di durata; le leggi regionali regolano assenze brevi e comunicazioni. Il sostituto può essere dipendente o libero professionista, con i rischi appena descritti nel secondo caso. Come si è visto, il socio che lavora in farmacia non può esserne anche dipendente (art. 8, comma 1, lett. c), L. 362/1991): la sua remunerazione passa per gli utili o per il compenso di amministratore.

Sicurezza, servizi sanitari e formazione

La farmacia è classificata nella gestione terziario della tariffa INAIL; voce e tasso vanno verificati ogni anno, perché un errore iniziale si trascina nel tempo. I servizi sanitari hanno cambiato il profilo di rischio: tamponi, test su sangue capillare, vaccinazioni e misurazioni portano un rischio biologico da valutare nel documento di valutazione dei rischi secondo il titolo X del d.lgs. 81/2008, con aree dedicate, dispositivi di protezione, smaltimento dei taglienti, procedure per le punture accidentali e sorveglianza sanitaria per gli esposti.

Il turno di notte svolto da un solo farmacista è il caso più delicato. Il DVR deve valutare il lavoro in solitudine e il rischio di aggressione e indicare le misure: sportello o passafarmaci per i battenti chiusi, videosorveglianza nel rispetto dell’art. 4 della L. 300/1970, allarme, procedure per il contante e per la rapina. La rapina subita in servizio è infortunio sul lavoro e va denunciata all’INAIL anche quando le conseguenze sono psichiche e non fisiche, che dopo una rapina non vanno mai sottovalutate.

La formazione sulla sicurezza è a carico del datore e si svolge in orario di lavoro. L’aggiornamento ECM è invece un obbligo personale del farmacista (150 crediti nel triennio 2026-2028, salvo esoneri e riduzioni). Chi lo sostiene con corsi o permessi deve farlo con una regola scritta, per evitare disparità e qualificare il rimborso come spesa di formazione dell’impresa quando il corso è nell’interesse aziendale. Quando il datore impone un abbigliamento per ragioni igieniche o di riconoscibilità, camici e manutenzione sono a suo carico; i dispositivi di protezione lo sono sempre (artt. 18 e 77 d.lgs. 81/2008).

Assunzioni, incentivi, apprendisti e tirocinanti

Gli incentivi del 2026 vengono dal d.l. 30 aprile 2026, n. 62, convertito dalla L. 25 giugno 2026, n. 112: esonero totale dei contributi a carico del datore, entro limiti mensili, per le assunzioni a tempo indeterminato effettuate nel 2026 di giovani under 35 e di donne in condizioni di svantaggio, con le istruzioni delle circolari INPS n. 55 e n. 57 del 14 maggio 2026 e domanda nel portale delle agevolazioni. Si aggiunge l’esonero per le lavoratrici madri di almeno tre figli previsto dalla L. 199/2025. Per il 2027 non c’è ancora alcuna misura approvata: un’assunzione programmata per gennaio, anticipata a dicembre, può conservare l’esonero.

Per commessi, magazzinieri e addetti al banco non laureati l’apprendistato professionalizzante (artt. 44 e seguenti d.lgs. 81/2015) resta lo strumento più conveniente, con contribuzione ridotta a carico del datore e regime più favorevole fino a nove dipendenti. Richiede però un piano formativo reale e un tutor, altrimenti in ispezione il rapporto viene riqualificato.

Il tirocinio dei laureandi in Farmacia è oggi parte del percorso abilitante. Con la L. 163/2021 e il d.m. 5 luglio 2022, n. 651 la laurea magistrale abilita alla professione e comprende un tirocinio pratico-valutativo di sei mesi e 900 ore, di cui almeno 450 in farmacia aperta al pubblico, regolato da una convenzione con l’università. È un tirocinio curricolare, non un rapporto di lavoro, senza l’indennità minima dei tirocini extracurricolari e con copertura assicurativa di norma a carico dell’ateneo. Il tirocinante non può coprire il banco al posto del personale: la farmacia si espone a contestazioni sulla presenza del farmacista abilitato.

Diritto del lavoro: i nodi della farmacia

Guardia notturna e reperibilità: quando è orario di lavoro

La nozione di orario di lavoro è quella dell’art. 1, comma 2, lett. a), del d.lgs. 66/2003, che riprende la direttiva 2003/88/CE come interpretata dalla Corte di giustizia (sentenza 21 febbraio 2018, C-518/15, Matzak, e sentenze 9 marzo 2021, C-344/19 e C-580/19). Un periodo di guardia o di reperibilità è interamente orario di lavoro quando i vincoli imposti pregiudicano in modo oggettivo e assai significativo la possibilità di gestire il proprio tempo: contano l’obbligo di restare in un luogo determinato, il tempo di risposta richiesto e la frequenza effettiva delle chiamate.

Applicato alla farmacia, il criterio porta a una distinzione netta. Il farmacista che pernotta nei locali o nello stabile per il turno a battenti chiusi è vincolato al luogo di lavoro: quelle ore sono orario di lavoro anche se nessuno suona il campanello. La Cassazione lo ha ribadito, per turni notturni in sede, con l’ordinanza 23 aprile 2025, n. 10648, aggiungendo però che dalla qualificazione non discende automaticamente la paga dello straordinario notturno: la retribuzione deve essere proporzionata e sufficiente secondo l’art. 36 della Costituzione e la contrattazione collettiva può determinarla. Il farmacista reperibile a casa, con un tempo di intervento ragionevole, normalmente non è in orario di lavoro se non per il tempo dell’intervento; con chiamate frequenti o tempi di risposta di pochi minuti il giudizio può ribaltarsi.

Le conseguenze non riguardano solo la busta paga. Se la notte di guardia è orario di lavoro, conta per il riposo giornaliero di undici ore consecutive (art. 7 d.lgs. 66/2003) e per la durata media massima della settimana (art. 4). Un turno che salda la giornata al banco, la notte di guardia e la mattina successiva è prima di tutto un rischio per il paziente e per chi lavora: espone a sanzioni amministrative e, in caso di errore di dispensazione per stanchezza, a un problema di responsabilità ben più serio.

Vendita, affitto, conferimento e successione: i dipendenti

Quando la farmacia cambia titolare si applica l’art. 2112 c.c.: i rapporti di lavoro proseguono con il cessionario, i lavoratori conservano i diritti maturati e cedente e cessionario sono obbligati in solido per i crediti esistenti al momento del trasferimento. La Cassazione ha applicato la norma anche all’affitto di farmacia (Cass. 11 maggio 2011, n. 10340), perché conta il cambio di titolarità dell’organizzazione aziendale, qualunque sia il negozio usato. Il cedente si libera dai crediti dei lavoratori solo con rinunce e transazioni in sede protetta (artt. 410 e 411 c.p.c.); una dichiarazione firmata in farmacia non basta. Sopra i quindici dipendenti l’atto va preceduto dalla comunicazione e dall’eventuale consultazione sindacale dell’art. 47 della L. 428/1990.

Il trasferimento non è di per sé motivo di licenziamento (art. 2112, comma 4). L’acquirente che arriva con un proprio progetto, magari facendo il direttore lui stesso, può licenziare solo per un giustificato motivo oggettivo reale, con le regole ordinarie sul repêchage e le tutele del d.lgs. 23/2015 o dell’art. 18 dello Statuto secondo data di assunzione e dimensioni. Il lavoratore le cui condizioni subiscono una modifica sostanziale nei tre mesi successivi può dimettersi per giusta causa. I licenziamenti «concordati» prima del passaggio sono da evitare, perché il giudice ne valuta la sostanza. E il personale che conosce i pazienti è spesso parte del valore che si è pagato.

Farmacie comunali e società partecipate

Le società a partecipazione pubblica che gestiscono farmacie comunali assumono con rapporto di diritto privato, ma devono reclutare con procedure selettive trasparenti e imparziali, e i contratti stipulati senza queste procedure sono nulli (art. 19, commi 1, 2 e 4, d.lgs. 175/2016). Con la sentenza 27 gennaio 2022, n. 2538 la Cassazione ha confermato il licenziamento di una dipendente di una società in house assunta per chiamata diretta: la nullità prescinde dalla buona fede del lavoratore; per il periodo lavorato restano salvi retribuzione e contributi (art. 2126 c.c.), ma è esclusa la costituzione di un rapporto stabile e, per giurisprudenza costante, la conversione dei contratti a termine illegittimi. L’assunzione «urgente» per coprire un’estate senza avviso pubblico è un contratto nullo, con possibili responsabilità erariali per gli amministratori. Quando il Comune cambia modello di gestione, il passaggio del personale dipende dalla forma dell’operazione: trasferimento d’azienda ai sensi dell’art. 2112 c.c. oppure clausola sociale prevista negli atti di gara (art. 57 d.lgs. 36/2023).

Ammanchi di cassa, merce sottratta e trattenute

Ammanchi, differenze inventariali, scaduti non resi in tempo, furti di prodotti di valore sono le contestazioni più frequenti. Il dipendente risponde dei danni causati con dolo o colpa (artt. 1218 e 2104 c.c.), ma spetta al datore provare il danno, la sua riconducibilità a quel lavoratore e la regola di diligenza violata. Se alla cassa lavorano più persone senza codici operatore distinti, la prova individuale è quasi impossibile e l’addebito collettivo non regge. Prima di contestare conviene escludere le cause banali, come un reso non registrato o un resto sbagliato in un’ora di coda: un’accusa infondata costa più dell’ammanco.

La trattenuta in busta «a rimborso» decisa unilateralmente è la strada più rischiosa e, di regola, il lavoratore la recupera. L’addebito di un fatto passa dalla contestazione disciplinare dell’art. 7 dello Statuto (contestazione scritta, almeno cinque giorni per le difese, sanzione proporzionata), e la multa non può superare quattro ore di retribuzione base. Il risarcimento è un’altra cosa: va accertato e, se il lavoratore non lo riconosce con un accordo scritto sul singolo episodio, va chiesto al giudice.

La Cassazione è severa con chi sottrae merce. Con la sentenza 4 novembre 2025, n. 29137, secondo i commenti pubblicati, ha confermato il licenziamento per giusta causa di un dipendente di farmacia privata con oltre trent’anni di anzianità che si era appropriato di farmaci e parafarmaci per circa 18.000 euro. La contestazione è stata ritenuta tempestiva anche se arrivata dopo le verifiche contabili dello studio di fiducia, perché l’immediatezza si misura dalla piena conoscenza dei fatti, e la decisione poggiava su prove contabili, testimoniali e documentali, non sui soli filmati.

Telecamere e gestionale

Nessuna norma generale rende obbligatoria la videosorveglianza in farmacia, ma qualunque sia la ragione per cui è installata, l’impianto da cui deriva anche la possibilità di controllare a distanza i dipendenti ricade nell’art. 4, comma 1, della L. 300/1970: si installa solo per esigenze organizzative e produttive, di sicurezza del lavoro o di tutela del patrimonio, previo accordo con le rappresentanze sindacali o, in mancanza, autorizzazione dell’Ispettorato del lavoro. La circ. INL 19 febbraio 2018, n. 5 ha fissato i criteri di valutazione delle istanze. Il consenso dei singoli lavoratori non sostituisce l’accordo o l’autorizzazione.

Per il terminale di cassa, le credenziali personali sul gestionale e il registro delle vendite, che il lavoratore usa per rendere la prestazione, l’accordo non serve (art. 4, comma 2). I dati sono però utilizzabili a fini disciplinari solo se il lavoratore è stato informato delle modalità d’uso e dei possibili controlli (comma 3). Serve un regolamento scritto che dica che vendite, resi, storni e annulli sono tracciati per operatore e possono essere esaminati: senza quel documento il tabulato degli storni anomali rischia di essere inutilizzabile in giudizio.

Lo stesso regolamento deve vietare la consultazione di ricette o dati di conoscenti senza motivo di servizio, che è violazione disciplinare grave e, per il farmacista, anche del segreto professionale; i dipendenti vanno autorizzati e istruiti per iscritto al trattamento dei dati sanitari (art. 29 Reg. UE 2016/679 e art. 2-quaterdecies d.lgs. 196/2003). Restano possibili i controlli difensivi in senso stretto: mirati su un dipendente, disposti dopo un fondato sospetto di un illecito specifico e limitati ai dati raccolti da quel momento (Cass. 22 settembre 2021, n. 25732). La verifica a tappeto degli archivi video degli ultimi mesi non lo è.

Il collaboratore che apre o compra vicino

Che un collaboratore partecipi a un concorso o entri in una società che rileva una farmacia vicina è nella logica della professione; il problema è il come e il quando. Durante il rapporto l’art. 2105 c.c. vieta di trattare affari in concorrenza e di usare informazioni dell’impresa in modo pregiudizievole. Sugli atti solo preparatori la giurisprudenza non è uniforme: Cass. 15 dicembre 2003, n. 19132 li ha ritenuti insufficienti se non si traducono in atti di gestione; l’ordinanza 11 aprile 2019, n. 10239 ha confermato il licenziamento del dipendente che aveva taciuto di aver costituito una società potenzialmente concorrente.

La linea di confine passa per le informazioni: partecipare a un bando non è illecito, portare con sé l’elenco dei pazienti cronici, le condizioni dei fornitori o i dati di vendita per reparto lo è. Dopo la cessazione la concorrenza è libera, salvo un patto di non concorrenza conforme all’art. 2125 c.c. (forma scritta, corrispettivo, limiti di oggetto, tempo e luogo, al massimo tre anni per i non dirigenti), da scrivere con cura perché un vincolo che di fatto impedisce a un farmacista di esercitare nel proprio territorio rischia la nullità.

Dispensazione irregolare e aggressioni

Consegnare farmaci con obbligo di ricetta senza prescrizione fuori dai casi di urgenza, o tenere male il registro degli stupefacenti, espone dipendente e titolare a sanzioni amministrative, ordinistiche e, nei casi gravi, penali. Sono condotte che toccano l’affidamento del titolare nel professionista che lo sostituisce al banco, ma la forma conta: il licenziamento cade se la contestazione è generica o tardiva, se il lavoratore non è stato sentito, se il codice disciplinare non è affisso o se la sanzione è sproporzionata. Un errore occasionale, senza dolo e senza danno, magari nato dal desiderio di non lasciare un paziente senza terapia, raramente regge un licenziamento; una prassi ripetuta di vendite «in sospeso» mai regolarizzate è un’altra cosa, da ricostruire su registri, tabulati per operatore e ricette.

Le aggressioni sono sempre più frequenti, soprattutto di notte e dove si dispensano farmaci soggetti a controllo. L’art. 583-quater c.p., come modificato dalla L. 113/2020, punisce più gravemente le lesioni al personale che esercita una professione sanitaria, e il d.l. 137/2024 ha esteso l’arresto in flagranza. Sul piano del lavoro, l’art. 2087 c.c. fa del datore il garante della sicurezza dei collaboratori: se l’aggressione era prevedibile e le misure del DVR mancavano, il danno del dipendente diventa anche un problema di responsabilità datoriale, oltre la copertura INAIL. Dopo un episodio, rivedere turni e misure insieme a chi l’ha subito è il primo passo, anche per il DVR.

IVA

Il codice attività dopo ATECO 2025

Con la classificazione ATECO 2025, in uso dal 1° aprile 2025, la farmacia resta nella classe 47.73, ma il codice 47.73.10 si chiama oggi commercio al dettaglio di medicinali soggetti a prescrizione medica. La vendita dei medicinali senza obbligo di ricetta tipica della parafarmacia è collocata nella sottocategoria 47.73.90. Per la farmacia aperta al pubblico il codice prevalente resta 47.73.10 anche quando la parte senza ricetta pesa molto sul fatturato: è il codice a cui è collegato l’indice di affidabilità del settore, e un codice sbagliato in visura o in dichiarazione porta con sé un indice sbagliato.

Le aliquote: almeno quattro regimi al banco

Il punto di partenza è il n. 114 della Tabella A, parte III, del d.P.R. 633/1972: aliquota del 10% per i medicinali pronti per l’uso umano o veterinario, compresi gli omeopatici, e per le sostanze farmaceutiche e gli articoli di medicazione di cui le farmacie devono essere dotate secondo la farmacopea. Il 10% vale per l’etico, il SOP e l’OTC; non vale per mangimi e alimenti per animali, che scontano l’aliquota ordinaria.

I dispositivi medici sono il terreno dove si sbaglia di più. L’aliquota del n. 114 si estende ai dispositivi solo se classificabili nella voce doganale 3004 (medicamenti), secondo l’interpretazione autentica dell’art. 1, comma 3, della L. 145/2018 e la circ. 10 aprile 2019, n. 8/E. La marcatura CE da sola non basta, e le risposte a interpello vanno lette caso per caso: per prodotti oftalmici la risposta n. 257/2023 ha riconosciuto il 10% dopo il parere tecnico dell’Agenzia delle dogane, la n. 345/2023 lo ha negato. Il 4% riguarda gli apparecchi di ortopedia, le protesi e gli altri apparecchi che compensano una deficienza o un’infermità (Tabella A, parte II, n. 30) e gli ausili per menomazioni funzionali permanenti (n. 41-quater), questi ultimi con la documentazione del d.m. 14 marzo 1998: senza quella documentazione, l’ausilio venduto al 4% espone a recupero dell’imposta.

Cosmetici, igiene, articoli sanitari non agevolati e gran parte della parafarmacia scontano il 22%. Gli integratori non hanno un’aliquota propria: il 10% spetta solo se il prodotto rientra nella voce doganale 2106 (preparazioni alimentari non nominate altrove), da accertare con il parere tecnico ADM (risoluzione 50/E/2021, risposta n. 305 del 5 dicembre 2025); diversamente si applica il 22%. Anche gli alimenti senza glutine seguono la natura merceologica del prodotto. Assorbenti e prodotti per l’infanzia (latte e preparazioni per lattanti, pannolini), dopo la parentesi del 5% nel 2023, sono tornati al 10% dal 1° gennaio 2024 con la L. 213/2023.

Il rischio pratico è applicare l’aliquota ridotta sulla base della scheda commerciale del fornitore, mentre la differenza d’imposta resta a carico di chi ha venduto: per dispositivi e integratori ad alta rotazione conviene pretendere la classificazione doganale e, nei casi dubbi, il parere ADM. Più insidiosi sono cofanetti e kit: la crema con il dispositivo, l’integratore con il cosmetico, la confezione regalo. Per la Corte di giustizia un’operazione unica, con un elemento principale e altri accessori, sconta l’aliquota dell’elemento principale (causa C-349/96, Card Protection Plan; causa C-463/16, Stadion Amsterdam), mentre beni autonomi scontano ciascuno la propria; per gli assortimenti la classificazione doganale guarda al componente che conferisce il carattere essenziale. In mancanza di indicazioni del fornitore, la scelta prudente è l’aliquota più alta.

I servizi della farmacia: esenzione e pro rata

L’esenzione dell’art. 10, primo comma, n. 18, del d.P.R. 633/1972 richiede due condizioni insieme: una prestazione di diagnosi, cura o riabilitazione, resa da un professionista sanitario abilitato. Con la risoluzione 128/E del 20 dicembre 2011 l’Agenzia l’ha riconosciuta anche quando la prestazione è resa in farmacia da infermieri e fisioterapisti, sia nel rapporto con la farmacia sia in quello tra farmacia e paziente. La risoluzione 60/E del 12 maggio 2017 ha poi distinto i servizi:

• sono esenti le prestazioni di professionisti sanitari abilitati richieste dal medico e il supporto all’uso di dispositivi di secondo livello prescritto dal medico (elettrocardiogramma o holter in telemedicina con refertazione a distanza);
• sono imponibili al 22% le analisi di prima istanza in autocontrollo eseguite dal paziente con apparecchi automatici e i servizi di prenotazione CUP, riscossione del ticket e ritiro dei referti;
• le prestazioni degli operatori socio-sanitari, che non sono professionisti sanitari, scontano l’aliquota ordinaria (risposta n. 90/2018).

La risposta n. 466 del 21 settembre 2022 ha aggiunto il requisito della finalità: se lo scopo principale non è la tutela della salute (il pacchetto «benessere», il consiglio nutrizionale venduto come prodotto), l’esenzione non spetta neppure se interviene un medico. Le vaccinazioni a pagamento eseguite dal farmacista abilitato sono state ricondotte, secondo i commenti alla prassi, a una prestazione sanitaria unica esente, in cui la fornitura del vaccino è accessoria; con l’allargamento dei servizi disposto dalla L. 182/2025 sarebbe utile un chiarimento ufficiale aggiornato. Il regime speciale di esenzione con diritto alla detrazione per tamponi e vaccini anti Covid (art. 1, commi 452 e 453, L. 178/2020) è cessato il 31 dicembre 2022: chi ha ancora in contabilità codici IVA di quel periodo farebbe bene a controllarli.

Per la telemedicina mancano documenti di prassi specifici: a nostro giudizio l’esenzione regge se il referto è firmato da un medico abilitato e la documentazione lo dimostra. Il noleggio di apparecchi (tiralatte, aerosol, bilance) non è una prestazione sanitaria e, in mancanza di una norma agevolativa, sconta l’aliquota ordinaria.

Corrispettivi e ventilazione

La farmacia certifica le vendite al banco con il documento commerciale del registratore telematico, che memorizza e trasmette i corrispettivi all’Agenzia (art. 2 del d.lgs. 127/2015); la fattura si emette su richiesta del cliente, al più tardi al momento dell’operazione. L’acconto incassato per un prodotto da ordinare (un ausilio, un galenico) rende effettuata l’operazione per l’importo pagato (art. 6, quarto comma, d.P.R. 633/1972) e va certificato subito; il saldo si certifica alla consegna.

La farmacia può liquidare l’IVA con la ventilazione (art. 24, terzo comma, d.P.R. 633/1972 e d.m. 24 febbraio 1973), riservata ai commercianti al minuto di alcune categorie, fra cui i prodotti farmaceutici e per l’igiene personale: i corrispettivi si registrano senza distinzione di aliquota e si ripartiscono in proporzione agli acquisti di beni destinati alla rivendita, con calcolo progressivo e conguaglio a fine anno. Il decreto pone due limiti da controllare ogni anno: la ventilazione non si può usare nell’anno successivo se gli acquisti di beni diversi da quelli ammessi superano il 50% del totale o se i corrispettivi delle cessioni fatturate, esclusi i beni strumentali, superano il 20% del totale.

Sulla sorte del metodo c’è stata confusione. Lo schema di decreto legislativo approvato in via preliminare il 22 luglio 2025 ne prevedeva l’abolizione dal 2026; il testo definitivo, il d.lgs. 4 dicembre 2025, n. 186, non contiene quella disposizione, e la ventilazione resta disponibile. Dal 1° gennaio 2027 l’art. 24 sarà sostituito dal testo unico IVA, che riordina le norme senza modificarle nella sostanza. Oggi però i gestionali attribuiscono comunque l’aliquota a ogni referenza, e chi può farlo valuti la registrazione per aliquota. La ventilazione infatti non è neutra: se il ricarico sulla parafarmacia è più alto di quello sul farmaco, ripartendo sugli acquisti attribuisce al 22% meno vendite di quelle reali. È un metodo legale, ma un controllo che ragioni per margini vedrà la differenza; un confronto numerico è negli esempi pratici.

Un punto che merita una scelta documentata e costante è il coordinamento fra corrispettivi del Servizio sanitario e corrispettivi ventilati: se la parte SSN viene registrata a parte con la sua aliquota, la base acquisti della ventilazione va trattata in modo coerente, altrimenti la ripartizione si altera. Non esiste prassi ufficiale sul punto; serve una regola interna scritta, applicata sempre allo stesso modo.

Sistema Tessera Sanitaria, scontrino e detrazione del paziente

Per il paziente la farmacia è il luogo in cui nasce la detrazione del 19% (art. 15, comma 1, lett. c), TUIR), e uno scontrino sbagliato diventa un disagio per il paziente, che spesso se ne accorge solo in dichiarazione. Lo scontrino «parlante» deve riportare natura, qualità e quantità dei beni e il codice fiscale del destinatario. I dispositivi medici sono detraibili se hanno la marcatura CE (circolare 20/E/2011) e il documento deve consentire di riconoscerli come tali; gli integratori non sono detraibili neppure se prescritti (risoluzioni 256/E e 396/E del 2008), come i parafarmaci e i cosmetici. Per medicinali e dispositivi medici acquistati in farmacia non vale l’obbligo di pagamento tracciabile richiesto per le altre spese detraibili (art. 1, comma 680, L. 160/2019).

Gli stessi dati vanno al Sistema Tessera Sanitaria per la dichiarazione precompilata. Per le spese dal 1° gennaio 2025 la trasmissione è annuale, entro il 31 gennaio dell’anno successivo (d.lgs. 81/2025 e decreto MEF 29 ottobre 2025). Il cliente può opporsi all’utilizzo dei dati, e la farmacia deve registrare l’opposizione senza inviare il codice fiscale. La codifica dei prodotti nel gestionale, con la distinzione fra farmaci, dispositivi e parafarmaci, è la stessa che serve per l’aliquota, per la ventilazione e per la detrazione del paziente: un errore di anagrafica si moltiplica su tre adempimenti.

POS e registratore telematico

Dal 1° gennaio 2026, per effetto dell’art. 1, commi 74-77, della L. 207/2024, gli strumenti di pagamento elettronico devono essere collegati al registratore telematico. Il collegamento è logico: si comunica l’abbinamento fra POS e matricola del registratore nell’area «Fatture e Corrispettivi», secondo il provvedimento del 31 ottobre 2025, prot. 424470. La sostituzione del terminale o l’apertura di un nuovo conto di incasso richiedono una nuova comunicazione, ed è facile dimenticarlo. L’effetto pratico più rilevante è che l’Agenzia può incrociare incassi elettronici e corrispettivi: la farmacia che usa lo stesso POS per incassi fatturati, servizi o altre attività deve poter spiegare ogni differenza.

Il Servizio sanitario: distinta contabile e remunerazione dal 2024

La cessione del farmaco in convenzione è certificata dallo scontrino e riepilogata nella distinta contabile riepilogativa (DCR) mensile, sulla quale l’Azienda sanitaria paga al netto delle trattenute. È una cessione di beni imponibile al 10% e non soggetta alla scissione dei pagamenti, perché non è documentata da fattura.

Dal 1° marzo 2024 il sistema di remunerazione è cambiato (art. 1, commi 225-228, L. 213/2023). Al posto del vecchio margine, la farmacia riceve una quota variabile del 6% del prezzo al pubblico al netto dell’IVA e una quota fissa per confezione: 0,55 euro fino a 4 euro di prezzo, 1,66 euro fra 4,01 e 11 euro, 2,50 euro oltre 11 euro, più 0,115 euro dal 2025 per i farmaci delle liste di trasparenza.

Le farmacie con fatturato SSN modesto ricevono quote aggiuntive per farmaco: 1,20 euro fino a 150.000 euro, 0,58 euro fino a 300.000 euro, 0,62 euro per le rurali sussidiate fino a 450.000 euro (comma 227). Per i farmaci transitati dalla distribuzione A-PHT alla classe A con prezzo superiore a 100 euro, la quota percentuale si calcola come se il prezzo fosse di 100 euro (comma 225-bis, introdotto dalla L. 199/2025). E, punto che molti bilanci non hanno ancora recepito, dal 1° marzo 2024 cessa l’applicazione degli sconti a favore del Servizio sanitario: quello proporzionale al prezzo dell’art. 1, comma 40, della L. 662/1996, quello della determinazione AIFA del 9 febbraio 2007, quello del d.l. 156/2004 e quello dell’art. 11, comma 6, del d.l. 78/2010 (comma 228). Le trattenute che compaiono ancora in DCR vanno lette una per una, perché non sono più sconti di legge.

Con la risposta a consulenza giuridica n. 5 del 20 giugno 2025 l’Agenzia ha chiarito che tutte queste quote, comprese quelle aggiuntive per le piccole farmacie, sono parte del corrispettivo della cessione del medicinale al Servizio sanitario e scontano l’IVA al 10%: non sono contributi fuori campo né compensi per servizi.

La DCR va riconciliata ogni mese, riga per riga, con i corrispettivi e con il bonifico: ticket incassati al banco, ricette respinte, trattenute, conguagli. Gli addebiti sulle ricette si possono contestare nei termini della convenzione e degli accordi regionali; lasciarli correre significa accettare piccole perdite che a fine anno pesano.

Distribuzione per conto e assistenza integrativa

Nella distribuzione per conto (DPC) il farmaco è acquistato dall’Azienda sanitaria e transita in farmacia senza entrarne in proprietà: la farmacia rende un servizio di dispensazione remunerato a confezione secondo gli accordi regionali. In questo modello il compenso è il corrispettivo di una prestazione di servizi verso un ente pubblico, per la quale nessuna voce delle tabelle prevede un’aliquota ridotta: si fattura elettronicamente all’Azienda con l’aliquota ordinaria del 22% e scissione dei pagamenti (art. 17-ter d.P.R. 633/1972). Non esiste un documento di prassi specifico, ma la soluzione discende dalla qualificazione dell’operazione ed è quella seguita dalla generalità degli accordi. Alcuni modelli regionali, però, configurano il flusso in modo diverso, con il farmaco che la farmacia acquista e rivende a un ente o a un consorzio con un margine, e in quel caso l’operazione è una cessione di medicinali al 10%. L’accordo regionale va letto prima di impostare il codice IVA, e la qualificazione va tenuta coerente in fattura, in contabilità e nel magazzino.

I farmaci DPC non entrano nelle rimanenze della farmacia: un gestionale che li carica fra le giacenze altera inventario e ventilazione. L’assistenza integrativa (ausili per diabetici, prodotti per celiaci su buono, ausili per incontinenza) è invece una cessione fatturata all’Azienda in scissione dei pagamenti con l’aliquota propria del bene. Con lo split payment l’IVA non viene incassata, e la farmacia con molta DPC e integrativa può trovarsi con un credito IVA da gestire in compensazione.

Omaggi, sconti merce, contributi dell’industria e buoni

La farmacia riceve e dà molte cose gratis, e ciascuna ha un trattamento diverso. I pezzi in più consegnati come sconto in natura previsto dalle condizioni contrattuali non entrano nella base imponibile IVA del fornitore (art. 15, primo comma, n. 2, d.P.R. 633/1972) ma entrano nel magazzino: a costo zero, quando sono venduti generano un ricavo pieno. Chi non li carica crea esattamente la differenza inventariale che l’Ufficio cerca.

Gli omaggi ai clienti di prodotti che la farmacia vende sono cessioni gratuite imponibili se sull’acquisto l’IVA è stata detratta, qualunque sia il valore (art. 2, secondo comma, n. 4); la soglia di 50 euro riguarda solo i beni estranei all’attività. I premi in natura della raccolta punti seguono le stesse regole; gli sconti immediati della carta fedeltà riducono il corrispettivo. I campioni gratuiti di medicinali sono destinati ai medici e non passano dal banco (art. 125 d.lgs. 219/2006).

Le somme che l’industria paga per la visibilità dei propri prodotti (vetrine, espositori, giornate promozionali) non sono sconti: sono corrispettivi di un servizio reso dalla farmacia, da fatturare con IVA al 22%. I premi di fine anno legati al volume degli acquisti, se previsti dal contratto, si gestiscono invece con nota di variazione (art. 26 d.P.R. 633/1972); la Cassazione (sentenza 13312/2013) ha negato la nota di credito in assenza di una previsione contrattuale. Il contratto con l’industria deve dire con chiarezza che cosa si paga, un servizio o uno sconto.

Dal 2019 i buoni corrispettivo seguono gli artt. 6-bis, 6-ter e 6-quater del d.P.R. 633/1972. In farmacia convivono aliquote del 4, 10 e 22% e operazioni esenti, quindi la carta regalo spendibile su tutto l’assortimento, come il voucher welfare, è un buono multiuso: all’emissione non si certifica alcun corrispettivo e l’IVA si applica quando il buono è speso, sui prodotti effettivamente acquistati. L’errore tipico è battere il buono come vendita al 22% e poi certificare di nuovo i beni quando il cliente lo usa, pagando l’imposta due volte. Il buono valido solo per una linea di aliquota unica è invece monouso e si tassa all’emissione.

Imposte, contabilità e controlli

Scegliere la forma

La forma non si sceglie guardando solo all’aliquota: contano la successione, i soci di capitale, il finanziamento dell’acquisto e chi lavora in farmacia.

Il titolare individuale sconta l’IRPEF progressiva. Se il coniuge lavora al banco come dipendente, la sua retribuzione non è deducibile: l’art. 60 del TUIR esclude i compensi per il lavoro del coniuge, dei figli minori o inabili e degli ascendenti, mentre restano deducibili i contributi obbligatori. L’alternativa è l’impresa familiare (art. 230-bis c.c. e art. 5, comma 4, TUIR): fino al 49% del reddito può essere imputato ai familiari che collaborano in modo continuativo e prevalente, purché l’atto pubblico o la scrittura privata autenticata sia anteriore al periodo d’imposta. Dalla sentenza della Corte costituzionale n. 148/2024 il convivente di fatto rientra fra i familiari dell’impresa familiare ai fini civilistici; se lo stesso valga per l’imputazione del reddito non è stato chiarito, e oggi conviene non farvi affidamento.

In una società il problema cambia natura: la retribuzione del coniuge di un socio che lavora come dipendente della società è un costo deducibile, se il lavoro è effettivo e il compenso congruo. È uno degli argomenti, raramente ricordati, a favore del passaggio in società quando in farmacia lavora tutta la famiglia. La società di persone imputa il reddito ai soci per trasparenza (art. 5 TUIR). La srl paga l’IRES al 24% e i soci persone fisiche subiscono la ritenuta del 26% sugli utili distribuiti, qualunque sia la quota posseduta.

La srl con soli soci persone fisiche, non più di dieci, e ricavi entro i limiti di legge può optare per la trasparenza dell’art. 116 TUIR, per un triennio: il reddito è tassato direttamente in capo ai soci e gli utili di quegli esercizi, quando vengono distribuiti, non subiscono la ritenuta. Non conviene quando gli utili restano in società per rimborsare il debito di acquisto, perché i soci pagherebbero l’IRPEF su somme che non ricevono. La terza strada è la partecipazione tramite una società holding. Dopo la L. 199/2025 i dividendi percepiti da una società sono esclusi per il 95% solo se la partecipazione è almeno del 5% o ha un valore fiscale di almeno 500.000 euro (art. 89, comma 2.1, TUIR), e la stessa soglia vale per l’esenzione delle plusvalenze (art. 87, comma 1.1). Per una holding di famiglia che controlla la farmacia la condizione è di norma soddisfatta, ma va verificata, soprattutto nelle compagini frammentate.

Il titolare individuale può passare in società conferendo l’azienda in neutralità fiscale (art. 176 TUIR), con imposta di registro in misura fissa. La società subentra nei valori fiscali dell’azienda, quindi l’avviamento formato negli anni non diventa ammortizzabile, salvo il riallineamento a pagamento previsto dallo stesso articolo. Le operazioni che coinvolgono catene o investitori richiedono una verifica preventiva del limite del 20% su base regionale e delle incompatibilità lungo tutta la catena.

IRAP

Dal 2022 il farmacista titolare in forma individuale non paga l’IRAP (art. 1, comma 8, L. 234/2021). Vi restano soggette le società, di persone e di capitali (d.lgs. 446/1997), con l’aliquota ordinaria del 3,9% che le Regioni possono variare: in Emilia-Romagna, dal 2026, per le farmacie è del 4,20% (L.R. 1/2025). Il costo del personale dipendente a tempo indeterminato è deducibile. I compensi dei farmacisti collaboratori con partita IVA che fatturano come professionisti sono costi per servizi e si deducono anch’essi; restano invece indeducibili i compensi per collaborazioni coordinate e continuative e per lavoro autonomo occasionale. Gli interessi passivi e l’IMU non sono deducibili ai fini IRAP; l’ammortamento dell’avviamento acquistato sì, in misura non superiore a un diciottesimo.

Il magazzino: inventario, valutazione, scaduti

L’inventario fisico di fine esercizio, da trascrivere e sottoscrivere nel libro degli inventari (art. 15 d.P.R. 600/1973), è la base di tutto: le giacenze teoriche del gestionale, utilissime per il riordino, non lo sostituiscono, perché accumulano errori di carico, resi non registrati, furti e scaduti.

Accanto ai metodi ordinari (art. 92 TUIR e OIC 13), il commercio al minuto può usare il metodo del prezzo al dettaglio: si parte dal prezzo di vendita e si sottrae il ricarico medio per categoria omogenea. Fiscalmente l’art. 92, comma 8, del TUIR lo ammette a condizione che nella dichiarazione o in un allegato siano illustrati criteri e modalità di applicazione; senza quel prospetto l’Amministrazione può riprendere il maggior valore determinato con i criteri ordinari (Cass. n. 28061/2017). In farmacia il metodo funziona solo se i ricarichi sono calcolati per gruppi davvero omogenei (etico SSN, etico privato, SOP e OTC, parafarmacia, dermocosmesi): un ricarico unico su un magazzino dove convivono farmaci a margine regolato e cosmetici a margine alto produce valori poco difendibili.

Il furto vince la presunzione di cessione se documentato dalla denuncia all’autorità (art. 2 d.P.R. 441/1997), e la quantificazione deve coincidere con quanto denunciato e con le differenze inventariali; il rimborso assicurativo è un componente positivo dell’esercizio in cui diventa certo. Resi, premi di fine anno, sconti in fattura e sconti merce vanno governati in contabilità e non solo nel gestionale: un premio «di fine anno» incassato e registrato a marzo sposta reddito da un esercizio all’altro, mentre va rilevato per competenza.

Ricavi verso il Servizio sanitario, contributi e indennità

Il ricavo per i farmaci dispensati in convenzione è di competenza del periodo della consegna (art. 109, comma 2, lett. a), TUIR), non di quello in cui l’Azienda paga: la distinta di dicembre liquidata a febbraio appartiene all’esercizio che si chiude. Gli interessi per ritardato pagamento concorrono al reddito quando sono incassati (art. 109, comma 7).

L’indennità di residenza delle farmacie rurali e gli altri contributi regionali di esercizio sono contributi in conto esercizio: fuori campo IVA, concorrono al reddito come ricavi (art. 85, comma 1, lett. h), TUIR) e alla base IRAP, e vanno rilevati per competenza anche se l’erogazione arriva con mesi di ritardo. Se l’ente erogatore applica la ritenuta del 4% dell’art. 28, comma 2, d.P.R. 600/1973, la farmacia la scomputa in dichiarazione; sulla sua debenza c’è chi dubita, ma non esiste un documento ufficiale che la escluda.

ISA e concordato preventivo biennale

L’ISA della farmacia è il DM04U, collegato al codice 47.73.10 e rivisto con il provvedimento del 17 marzo 2025. Gli operatori segnalano che l’indice fatica a cogliere il nuovo sistema di remunerazione SSN, che ha eliminato gli sconti, e l’aumento del costo del personale, mentre i dati 2021-2022, gonfiati dai servizi pandemici, pesano ancora nelle serie storiche. Un punteggio basso non prova nulla, ma va spiegato con una contabilità di magazzino e margini che regga un controllo. Una farmacia che non conosce il proprio margine per categoria ha poco da opporre in un controllo.

Il concordato preventivo biennale (d.lgs. 13/2024) è accessibile alle farmacie soggette a ISA; per il biennio 2026-2027 il termine di adesione è stato fissato al 31 ottobre 2026, termine che, cadendo di sabato, slitta al 2 novembre (circ. 6 ottobre 2026, n. 8/E). L’adesione ha senso se la proposta è coerente con la redditività prospettica e se non sono in vista eventi che alterino il reddito: una seconda sede, l’ingresso di soci, un forte investimento nei servizi.

Comprare una farmacia

Il prezzo di una farmacia è quasi tutto avviamento, perché il valore sta nella sede, nel suo bacino e nella fiducia che i pazienti del quartiere hanno costruito negli anni. La prima scelta è fra comprare l’azienda e comprare le quote della società che ne è titolare, e gli effetti fiscali sono molto diversi. Nell’acquisto dell’azienda l’avviamento si iscrive in bilancio e si ammortizza secondo la vita utile (OIC 24, con il limite dei dieci anni quando la vita utile non è stimabile); fiscalmente è deducibile per non più di un diciottesimo all’anno (art. 103, comma 3, TUIR), anche ai fini IRAP, e la differenza fra ammortamento civile e fiscale si recupera dopo la fine dell’ammortamento civile. Nell’acquisto delle quote, invece, il prezzo pagato oltre il patrimonio netto resta nel costo della partecipazione e non si ammortizza: rileverà solo alla rivendita.

La cessione d’azienda è fuori campo IVA (art. 2, terzo comma, lett. b), d.P.R. 633/1972) e sconta l’imposta di registro proporzionale. Se l’atto indica corrispettivi distinti per categoria di beni si applicano le aliquote proprie di ciascuna (3% per avviamento e beni mobili, quelle degli immobili per gli eventuali locali), con le passività ripartite in proporzione (art. 23 del d.P.R. 131/1986, nel testo riformato dal d.lgs. 139/2024); senza ripartizione, l’intero valore paga l’aliquota più alta.

Gli interessi del finanziamento d’acquisto seguono regole diverse secondo la forma. Il titolare individuale e la società di persone li deducono nella proporzione dell’art. 61 TUIR, che in una farmacia, dove quasi tutti i ricavi sono imponibili, porta di regola alla deducibilità piena; la società di capitali li deduce entro gli interessi attivi più il 30% del risultato operativo lordo (art. 96 TUIR), con riporto dell’eccedenza. Ai fini IRAP non sono deducibili.

Quanto ai locali, l’IMU sugli immobili strumentali è deducibile per intero dal reddito d’impresa dal 2022, ma non ai fini IRAP. Il titolare individuale che usa un locale proprio non iscritto fra i beni dell’impresa non può pagarsi un canone, e il costo resta fuori dal reddito d’impresa. Se il locale appartiene al coniuge, il canone di mercato è deducibile, perché l’art. 60 TUIR riguarda i compensi per il lavoro e non i canoni; il contratto deve essere registrato e il canone congruo: un canone fuori mercato fra familiari è il primo elemento su cui si concentra una verifica.

Vendere, conferire, lasciare agli eredi

Per il cedente la differenza fra prezzo e costo fiscalmente riconosciuto è una plusvalenza (art. 86 TUIR). La legge di bilancio 2026 ha riscritto il comma 4 dell’articolo (L. 199/2025, art. 1, comma 42): dalle plusvalenze realizzate nel 2026 la rateizzazione in cinque esercizi non spetta più per i singoli beni strumentali, ma resta per le cessioni di aziende o rami posseduti da almeno tre anni. Il titolare persona fisica che cede l’azienda posseduta da più di cinque anni può invece scegliere la tassazione separata (art. 17, comma 1, lett. g), TUIR), spesso conveniente per chi chiude una vita di lavoro in farmacia; tassazione separata e rateizzazione sono alternative, e il confronto va fatto con i numeri dell’anno della vendita, addizionali comprese. Ai fini IRAP la plusvalenza da cessione d’azienda è estranea al valore della produzione (circolare 27/E/2009).

Alla morte del titolare l’azienda passa agli eredi ai valori fiscali del defunto, senza plusvalenze (art. 58, comma 1, TUIR). Se poi gli eredi vendono, la Cassazione somma il possesso del dante causa a quello dell’erede per il quinquennio richiesto dalla tassazione separata (sentenza 4444/2022, relativa a un erede unico; con più eredi che gestiscono insieme la farmacia la soluzione va valutata caso per caso). Durante la gestione provvisoria gli eredi che esercitano insieme l’impresa producono un reddito da dichiarare con le regole delle società di persone, e la loro posizione fiscale e previdenziale va regolata subito.

Sul piano dell’imposta di successione, il trasferimento dell’azienda a coniuge e discendenti è esente se gli eredi proseguono l’attività o mantengono il controllo per almeno cinque anni e lo dichiarano nella dichiarazione di successione (art. 3, comma 4-ter, d.lgs. 346/1990, nel testo modificato dal d.lgs. 139/2024). Gli eredi che, non avendo i requisiti, vendono entro i sei mesi perdono l’esenzione e pagano l’imposta con le franchigie ordinarie (un milione di euro per beneficiario fra coniuge e parenti in linea retta, 4% sull’eccedenza). Il conferimento in società, secondo la circolare 3/E/2008, non fa decadere l’agevolazione se riguarda una società di persone o se le quote ricevute assicurano il controllo di una società di capitali. Per una farmacia di valore la differenza fra vendere e conferire è spesso a sei cifre, ed è una ragione in più per valutare subito la strada della società descritta nel primo capitolo.

Accertamenti sui ricarichi: dove le farmacie perdono le cause

L’accertamento analitico-induttivo delle farmacie (art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. 600/1973 e art. 54 d.P.R. 633/1972) si fonda quasi sempre sulla ricostruzione delle percentuali di ricarico. La Cassazione ha esaminato il caso di una farmacia a cui l’Ufficio aveva ricostruito il ricarico sui soli farmaci etici con la media aritmetica semplice su un campione di prodotti (sentenza 22432/2016). Secondo la Corte, la media semplice è ammessa quando i prodotti sono omogenei per valore e ricarico, e tocca al contribuente dimostrare che non lo sono e che gli articoli più venduti hanno ricarichi inferiori. La farmacia ha perso anche perché l’eccezione non era nel ricorso introduttivo.

Gli argomenti della farmacia sono più forti di quelli di un negozio comune, ma vanno documentati. I farmaci rimborsati hanno prezzo e remunerazione fissati dalla legge, e su di essi un ricarico «medio» non ha senso; il parafarmaco ha ricarichi più alti ma pesa meno sul fatturato. Una media che ignora questa composizione è contestabile solo se la farmacia è in grado di esibire i dati del gestionale per categoria, le DCR e le riconciliazioni. Dal 2024 l’Ufficio deve attivare il contraddittorio preventivo (art. 6-bis L. 212/2000): è quello il momento in cui queste prove vanno presentate. Il secondo punto debole è il magazzino: differenze inventariali non giustificate, scaduti senza formulario, sconti merce non caricati, DPC finiti nelle giacenze.

Esempi pratici: scritture contabili e calcolo delle imposte

Le regole dei capitoli precedenti si misurano meglio sui numeri. Seguiamo qui una farmacia inventata, ma costruita su valori che ritroviamo spesso nelle contabilità del settore: un’impresa da circa due milioni di euro di ricavi, appena acquistata con un mutuo, con sei dipendenti e una quota importante di vendite in convenzione. Prima registriamo in partita doppia le operazioni che la distinguono da un comune negozio: la ventilazione, la distinta contabile riepilogativa, la DPC, il magazzino, l’acquisto, i premi dei grossisti, le paghe. Poi prendiamo lo stesso utile e lo tassiamo nelle forme che la legge consente per la titolarità di una farmacia, per vedere quanto resta davvero a chi ci lavora.

I riferimenti sono alle norme in vigore nel 2026 (TUIR, d.P.R. 633/1972, d.lgs. 446/1997). Dal 1° gennaio 2027 i nuovi testi unici cambiano la numerazione di molti articoli, non i meccanismi illustrati. In ogni scrittura il totale Dare coincide con il totale Avere; gli importi di sintesi sono arrotondati all’euro.

La farmacia-tipo e le ipotesi di partenza

La farmacia è urbana, ha sede in Emilia-Romagna e codice ATECO 47.73.10. Un farmacista l’ha acquistata il 2 gennaio 2026 come azienda, pagando 2.000.000 di euro, di cui 1.600.000 con un mutuo bancario. Il titolare lavora al banco e dirige la farmacia; il coniuge è anch’egli farmacista. I locali sono presi in locazione da un privato.

Con questi dati i ricavi sono 2.004.759 euro, il costo del venduto è 1.353.150 euro (acquisti 1.350.000, più la diminuzione delle rimanenze di 3.150) e il margine sulle merci è del 30,4%. Il margine operativo lordo, prima di ammortamenti e interessi, è di 275.048 euro. L’utile prima delle imposte e di qualunque compenso al titolare o ai soci è di 98.148 euro. È un utile compresso dal primo anno di debito: l’avviamento e gli interessi ne assorbono 162.900.

1. I corrispettivi al banco e la ventilazione

Le vendite al banco sono certificate dal registratore telematico con il codice «VI» al posto dell’aliquota, e si registrano senza distinzione di imposta. La ripartizione per aliquota si fa sugli acquisti di beni destinati alla rivendita (art. 24, terzo comma, d.P.R. 633/1972 e d.m. 24 febbraio 1973), in modo progressivo durante l’anno e con un conguaglio sui dati dell’intero esercizio.

Qui si pone la scelta di cui si è detto nella parte sulla contabilità: che cosa fare dei corrispettivi SSN. Nell’esempio li registriamo a parte, al 10%, perché per la cessione al Servizio sanitario l’aliquota è certa (risposta a consulenza giuridica n. 5/2025) e perché su quella parte l’IVA diventa esigibile al pagamento dell’ASL (punto 2). Per coerenza togliamo dalla base della ventilazione il costo dei farmaci ceduti in convenzione. Lo ricaviamo dalle stesse distinte: la quota spettante all’industria (66,65%) e alla distribuzione (3%) vale, nel nostro esempio, il 77,40% del corrispettivo SSN, cioè 588.264 euro su 760.000. Il criterio non è scritto in alcun documento di prassi: è una scelta che riteniamo difendibile perché si appoggia a un dato documentale e ripetibile, e che va descritta nelle carte di lavoro e mantenuta costante.

I ricavi netti al banco sono quindi 1.184.759,04 euro. Se invece si ventilassero insieme banco e SSN (836.000 euro IVA compresa) sugli acquisti interi, l’IVA complessiva sarebbe di 237.570,56 euro contro i 241.240,96 del nostro metodo (165.240,96 sul banco più 76.000 sul SSN): 3.670,40 euro in meno. La differenza nasce dal fatto che la ventilazione presume lo stesso ricarico su tutto, mentre il farmaco in convenzione ha un margine regolato (22,6% del corrispettivo nell’esempio del punto 2) e il parafarmaco al 22% uno molto più alto. Il metodo unico è legittimo e diffuso, ma sposta imposta dal 22% al 10%: chi lo adotta deve sapere che un controllo condotto per margini lo vede.

Durante l’anno la ventilazione si applica alle percentuali progressive degli acquisti. Nel mese di marzo, con corrispettivi al banco di 112.500 euro e percentuali progressive che supponiamo uguali a quelle annue, la scrittura di fine mese e la liquidazione sono queste:

L’IVA a debito della liquidazione comprende, oltre ai 13.770,08 euro ventilati, 472,73 euro sui ticket del mese, 6.006,07 euro sulla distinta di gennaio pagata dall’ASL a marzo (punto 2) e 396 euro sui servizi al 22%. L’IVA a credito è quella sugli acquisti del mese: 64 euro sui prodotti al 4%, 8.600 al 10%, 5.060 al 22% e 880 sulle spese generali. L’IVA delle fatture DPC non compare, perché la versa l’ASL (punto 3). A fine anno il calcolo si ripete sugli acquisti dell’intero esercizio e la differenza rispetto alla somma dei mesi si rileva come conguaglio.

2. La distinta contabile riepilogativa del mese

Prendiamo la distinta di marzo: 6.000 confezioni dispensate in convenzione, per un prezzo al pubblico complessivo di 72.000 euro al netto dell’IVA. Con la remunerazione in vigore dal 1° marzo 2024 (art. 1, commi 225-227, L. 213/2023) il corrispettivo della farmacia verso il SSN si compone come nella risposta n. 5/2025 dell’Agenzia: quote dell’industria e della distribuzione, quota variabile del 6% e quota fissa per confezione, tutte al 10%. Le fasce di prezzo e le quantità sono ipotesi.

Il margine della farmacia su questa distinta è di 14.640 euro (quota variabile, quote fisse e quota trasparenza), il 22,6% del corrispettivo. Per l’IVA vale una regola che le farmacie applicano da sempre e che spesso non si sa da dove venga: per le cessioni dei medicinali del n. 114 della Tabella A, parte III, effettuate dai farmacisti, l’imposta diventa esigibile al pagamento del corrispettivo (art. 6, quinto comma, secondo periodo, d.P.R. 633/1972). I ticket sono pagati subito, e la loro IVA va nella liquidazione del mese; l’IVA sulla parte a carico dell’ASL attende il bonifico.

I ricavi SSN del mese sono 64.788 euro (4.727,27 + 60.060,73) e vanno nel mese della dispensazione, anche se l’ASL paga dopo (art. 109, comma 2, lett. a), TUIR). La natura delle trattenute va letta sulla distinta: il contributo ENPAF del titolare non è un costo dell’impresa ma un suo onere previdenziale, che nella ditta individuale transita per i prelevamenti e si deduce in dichiarazione; in una società si imputa al socio.

Se il bonifico arriva con quaranta giorni di ritardo rispetto al termine, per i crediti da distinta contabile non spettano gli interessi moratori maggiorati del d.lgs. 231/2002 (Cass., sez. un., 20 novembre 2020, n. 26496, richiamata nel capitolo sui rapporti con il Servizio sanitario), ma gli interessi al tasso legale, che nel 2026 è dell’1,60% (d.m. 10 dicembre 2025): 66.066,80 × 1,60% × 40/365 = 115,84 euro. Si chiedono raramente, ma se si incassano la scrittura è Banca a Interessi attivi di mora per 115,84 euro, fuori campo IVA (art. 15, primo comma, n. 1, d.P.R. 633/1972), e concorrono al reddito solo nell’esercizio dell’incasso (art. 109, comma 7, TUIR).

3. La DPC: la fattura del servizio all’ASL

Nel mese la farmacia consegna 500 confezioni in distribuzione per conto. Il farmaco è dell’ASL e non entra nel magazzino; la farmacia fattura il servizio. Nell’esempio il compenso previsto dall’accordo regionale è di 5 euro a confezione (ipotesi), con IVA al 22% e scissione dei pagamenti (art. 17-ter d.P.R. 633/1972), secondo l’impostazione prevalente; alcuni accordi regionali configurano il flusso in modo diverso, e l’aliquota va verificata sull’accordo.

La fattura va annotata nel registro delle vendite ma non entra nella liquidazione. Sui 30.000 euro annui di compensi DPC la farmacia non incassa 6.600 euro di IVA: con volumi elevati di DPC il saldo IVA si sposta verso il credito, e il credito annuale va gestito in compensazione o a rimborso.

4. Il magazzino: due metodi a confronto, gli scaduti

Al 31 dicembre l’inventario fisico conta merci per 300.000 euro a prezzo di vendita al netto dell’IVA. Il gestionale, che valorizza ogni referenza all’ultimo costo d’acquisto (FIFO), dà 208.400 euro; con il costo medio ponderato dell’anno dà 206.100 euro. Con il metodo del prezzo al dettaglio si parte dal prezzo e si toglie il margine della categoria:

Lo stesso magazzino vale dunque 203.850 euro con il prezzo al dettaglio per categoria, 206.100 con il costo medio, 208.400 con il FIFO. Se si applicasse un unico margine, quello medio della farmacia sulle merci (30,4%, abbassato dal peso del farmaco in convenzione), il valore salirebbe a 208.800 euro. Fra il metodo più basso e il più alto ci sono 4.950 euro di reddito, che per un titolare individuale nello scaglione del 43% valgono circa 2.330 euro fra IRPEF e addizionali. L’OIC 13 ammette il prezzo al dettaglio per il commercio al minuto quando approssima il costo; fiscalmente serve il prospetto che illustra criteri e categorie (art. 92, comma 8, TUIR), senza il quale l’Ufficio può riprendere la differenza rispetto ai criteri ordinari. Scelto il metodo, va mantenuto negli anni.

Nell’anno sono scaduti prodotti per 3.900 euro al costo. Con l’inventario periodico non serve alcuna scrittura di scarico: il costo è già negli acquisti e i prodotti non compaiono fra le rimanenze. Serve invece la prova che sono stati distrutti e non venduti: il formulario di identificazione del rifiuto dell’operatore autorizzato, oppure la comunicazione preventiva agli uffici e il verbale, che per beni di costo non superiore a 10.000 euro può essere sostituito dalla dichiarazione sostitutiva di atto notorio (art. 2 d.P.R. 441/1997). Con quella documentazione l’IVA detratta all’acquisto non si rettifica e non c’è IVA a debito. La sola scrittura è il costo del servizio di smaltimento: Servizi di smaltimento 240 e IVA a credito 52,80, a Fornitori 292,80.

5. L’acquisto della farmacia

Il prezzo di 2.000.000 di euro è ripartito nell’atto: 1.720.000 per l’avviamento, 80.000 per arredi e attrezzature, 200.000 per le merci. Non ci sono passività accollate, e il TFR maturato dai dipendenti è regolato fra le parti nel prezzo (ipotesi). La cessione è fuori campo IVA (art. 2, terzo comma, lett. b), d.P.R. 633/1972) e sconta l’imposta di registro del 3% su avviamento e beni mobili: 60.000 euro. Il notaio costa 10.000 euro più IVA. Gli oneri accessori, 70.000 euro, si ripartiscono sui beni in proporzione al prezzo: 60.200 all’avviamento, 2.800 agli arredi, 7.000 alle merci.

Il mutuo è di quindici anni al 4%, con rate annuali costanti di 143.905,76 euro (ipotesi). L’acquirente mette di suo 472.200 euro, più l’IVA del notaio che recupera.

L’avviamento iscritto è di 1.780.200 euro. Fiscalmente si deduce in misura non superiore a un diciottesimo all’anno (art. 103, comma 3, TUIR), cioè 98.900 euro, e lo stesso vale per l’IRAP. In bilancio l’OIC 24 chiede di ammortizzarlo sulla vita utile, fino a vent’anni se la vita utile è stimabile, in dieci anni se non lo è. Per una farmacia, il cui valore sta in una titolarità che non scade, una vita utile di diciotto anni si motiva bene in nota integrativa, ed è la soluzione che usiamo, così bilancio e dichiarazione coincidono. Se invece in bilancio si ammortizzasse in dieci anni (178.020 euro l’anno), si dedurrebbero comunque solo 98.900 euro: per dieci anni ci sarebbe una variazione in aumento di 79.120 euro, recuperata negli otto anni successivi con variazioni in diminuzione di 98.900. Il contrario non è possibile: una quota fiscale superiore a quella di bilancio non si deduce.

Gli interessi del mutuo, per il farmacista titolare individuale, si deducono nel rapporto dell’art. 61 TUIR fra ricavi che concorrono al reddito e ricavi complessivi: in farmacia, dove tutti i ricavi concorrono, per intero. Per una società di capitali vale il limite dell’art. 96 TUIR, che nell’esempio della srl (paragrafo 8.4) diventa stringente. Ai fini IRAP gli interessi non si deducono in nessuna forma.

Chi compra risponde in solido con il cedente, nei limiti del valore dell’azienda, per le imposte e le sanzioni dell’anno della cessione e dei due precedenti (art. 14 d.lgs. 472/1997). Il certificato dei carichi pendenti va chiesto prima del rogito e allegato al fascicolo dell’acquisto, con la perizia sull’avviamento e la verifica del limite regionale del 20% (art. 1, comma 158, L. 124/2017).

6. Premi di fine anno e merce in omaggio dal grossista

Il contratto con il grossista principale prevede un premio dell’1,5% sugli acquisti dell’anno se superano 850.000 euro. Gli acquisti sono stati 900.000 euro, tutti di prodotti al 10%: il premio è di 13.500 euro più IVA, accreditato con nota di variazione (art. 26 d.P.R. 633/1972) emessa a febbraio 2027. Il premio è di competenza del 2026 e riduce il costo delle merci di quell’anno.

Ai fini IVA, invece, la nota di variazione conta quando è registrata: ridurrà gli acquisti al 10% su cui si calcola la ventilazione del 2027, non quelli del 2026 (nella tabella del punto 1, per semplicità, gli acquisti sono indicati già al netto). Un premio registrato quando arriva la nota, a febbraio, sposterebbe 13.500 euro di reddito da un esercizio all’altro. Le somme che l’industria paga per vetrine, espositori e giornate promozionali sono un’altra cosa: sono corrispettivi di un servizio reso dalla farmacia, si fatturano al 22% e non riducono gli acquisti.

Nello stesso anno il grossista ha consegnato, come sconto merce previsto dal contratto, 150 confezioni di dermocosmesi con un prezzo di listino di 1.200 euro. Lo sconto merce non entra nella base imponibile del fornitore (art. 15, primo comma, n. 2, d.P.R. 633/1972) e non genera alcuna scrittura di acquisto. Le confezioni vanno però caricate nel gestionale a costo zero: vendute, producono ricavo pieno; invendute, stanno in inventario. Con il FIFO valgono zero, con il prezzo al dettaglio valgono il prezzo meno il margine della categoria. È una delle ragioni per cui i due metodi del punto 4 danno valori diversi.

7. Il costo di un farmacista collaboratore e di un addetto al banco

Il contratto è il CCNL per i dipendenti da farmacia privata (Federfarma), scaduto il 31 agosto 2024 e non ancora rinnovato alla data di questa guida. Non avendo potuto riscontrare su fonte ufficiale aggiornata i minimi tabellari, usiamo cifre arrotondate, da sostituire con quelle del cedolino. Sono ipotesi anche l’aliquota INPS a carico dell’azienda (29%) e del lavoratore (9,19%), il tasso INAIL (0,5%) e l’importo delle maggiorazioni per turni notturni e festivi.

Tre farmacisti e tre addetti costano 243.561 euro, la cifra usata nella farmacia-tipo. Restano fuori l’ente bilaterale, l’assistenza sanitaria integrativa, la previdenza complementare e gli arretrati o l’una tantum che il rinnovo porterà con sé.

La busta di un mese del farmacista, con 2.300 euro di tabellare e 200 di maggiorazioni notturne e festive, si registra così. Le ritenute IRPEF ordinarie sono quelle del programma paghe (qui 380 euro); sulle maggiorazioni il sostituto applica l’imposta sostitutiva del 15% su 125 euro, un dodicesimo del tetto annuo di 1.500, ripartizione prudenziale scelta per l’esempio e conguagliata a dicembre: la norma fissa solo il limite annuo.

Il farmacista dipendente ha poi una seconda posizione previdenziale, che il datore di lavoro non vede: l’ENPAF. Il contributo 2026 è a quota fissa; il dipendente coperto dall’INPS può chiedere la riduzione dell’85% e versare la quota ridotta, oppure il solo contributo di solidarietà di 204 euro, che non dà copertura pensionistica. È a carico suo, non della farmacia; se la farmacia glielo rimborsa per accordo, il rimborso è retribuzione imponibile.

8. Le forme possibili e le regole previdenziali che cambiano i conti

La titolarità di una farmacia privata può fare capo a un farmacista persona fisica, a una società di persone, a una società di capitali o a una cooperativa (art. 7 L. 362/1991, come modificato dalla L. 124/2017). Confrontiamo lo stesso utile di 98.148 euro, prima delle imposte e dei compensi a chi guida l’impresa, in cinque assetti: titolare individuale da solo; impresa familiare con il coniuge farmacista; snc fra i due farmacisti al 50%; srl fra gli stessi, amministratori con un compenso; stessa srl con l’opzione per la trasparenza.

Le aliquote e i parametri sono questi:

• IRPEF 2026: 23% fino a 28.000 euro, 33% fino a 50.000, 43% oltre (art. 1, comma 3, L. 199/2025).
• Addizionale regionale Emilia-Romagna 2026: 1,33% fino a 15.000 euro, 1,93% fino a 28.000, 2,78% fino a 50.000, 3,33% oltre (L.R. 1/2025). Addizionale comunale allo 0,8%, come ipotesi.
• IRAP: 4,20% (riquadro che segue). Le persone fisiche che esercitano un’impresa non la pagano dal 2022.
• ENPAF 2026: contributo intero di 5.430 euro (5.388 di previdenza, 31 di assistenza, 11 di maternità), deducibile dal reddito complessivo.
• IRES: 24%. L’aliquota ridotta al 20% della L. 207/2024 riguardava il periodo 2025 e non risulta rinnovata per il 2026.
• Gestione separata INPS 2026 per l’amministratore già iscritto a un’altra previdenza obbligatoria: 24% del compenso, due terzi a carico della società e un terzo dell’amministratore.

Non consideriamo detrazioni per familiari a carico, oneri deducibili diversi dai contributi né altri redditi.

8.1 Titolare individuale

Il titolare è solo nell’impresa e non paga l’IRAP. Dal reddito d’impresa di 98.148 euro deduce l’ENPAF e arriva a un imponibile di 92.718 euro: 32.069 euro di IRPEF, 2.485 di addizionale regionale, 742 di comunale. Con l’ENPAF il carico complessivo è di 40.726 euro e restano 57.422 euro. L’aliquota marginale, fra IRPEF e addizionali, è del 47,13%.

8.2 Impresa familiare con il coniuge farmacista

Se il coniuge lavora in farmacia con continuità e l’impresa familiare risulta da atto pubblico o scrittura privata autenticata anteriore all’inizio del periodo d’imposta, fino al 49% del reddito si imputa a lui (art. 5, comma 4, TUIR). Il coniuge farmacista versa all’ENPAF, non all’INPS.

Il carico complessivo è di 36.534 euro e restano 61.614 euro. Rispetto al titolare solo si pagano 9.622 euro di imposte in meno e un ENPAF in più, che però costruisce una seconda pensione. Il confronto è corretto solo se il lavoro del coniuge è effettivo: se in farmacia non lavora, non c’è impresa familiare. L’alternativa, cioè assumerlo come dipendente, è la peggiore: la retribuzione del coniuge non è deducibile dal reddito del titolare (art. 60 TUIR), mentre i contributi si pagano.

8.3 Snc fra due farmacisti

Il reddito si imputa ai soci per trasparenza (art. 5 TUIR), ma la società paga l’IRAP. La base parte dal valore della produzione, che non deduce gli interessi; il personale a tempo indeterminato si deduce per intero (art. 11, comma 4-octies, d.lgs. 446/1997) e la società di persone ha la deduzione forfetaria di 8.000 euro maggiorata di 5.000 (comma 4-bis), perché la base non supera 180.759,91 euro.

Dal reddito si deduce il 10% dell’IRAP (art. 6 d.l. 185/2008), 626 euro: restano 97.522 euro, 48.761 a socio. Ciascuno deduce l’ENPAF e su 43.331 euro paga 11.499 euro di IRPEF, 877 di regionale e 347 di comunale. Il carico complessivo è di 42.570 euro, di cui 6.264 di IRAP, e restano 55.578 euro. Se la tesi della Cassazione sulla gestione commercianti prevalesse anche per i soci di snc, ciascun socio dovrebbe circa 11.944 euro di contributi INPS in più, in parte compensati dalla loro deducibilità.

8.4 Srl fra due farmacisti

I due soci sono amministratori, con un compenso di 30.000 euro ciascuno. Sul compenso è dovuta la gestione separata: secondo l’INPS anche se l’amministratore è farmacista, perché l’incarico non coincide con l’attività professionale coperta dall’ENPAF. Al 24% sono 14.400 euro, 9.600 a carico della società. Compensi e contributi non si deducono ai fini IRAP.

Ciascun socio ha un reddito imponibile di 22.170 euro (30.000 di compenso, meno 2.400 di gestione separata e 5.430 di ENPAF). L’IRPEF lorda è di 5.099 euro; la detrazione per redditi assimilati al lavoro dipendente (art. 13, comma 1, TUIR) è di 2.012 euro (1.947 più la maggiorazione di 65 euro del comma 1.1), perché si calcola sul reddito complessivo di 27.600 euro, che gli oneri deducibili come l’ENPAF non riducono. L’IRPEF netta scende a 3.087 euro. Le addizionali sono 338 euro di regionale e 177 di comunale.

Il carico complessivo è di 50.053 euro: 6.474 di IRAP, 7.264 di IRES, 14.400 di gestione separata, 10.860 di ENPAF, 7.204 di IRPEF e addizionali, 3.851 di ritenute sui dividendi. Restano 48.095 euro. Se l’utile resta in società per rimborsare il mutuo, la ritenuta si rinvia alla distribuzione.

8.5 Srl in trasparenza

L’opzione dell’art. 116 TUIR è ammessa perché i soci sono due persone fisiche e i ricavi sono sotto la soglia di legge; dura tre esercizi e vincola tutti i soci. La società paga l’IRAP (6.474 euro) ma non l’IRES, e il suo reddito, 30.267 euro, si imputa ai soci per 15.133,50 euro ciascuno. Ciascuno ha un imponibile di 37.303,50 euro, paga 9.510 euro di IRPEF lorda, ha una detrazione ridotta a 631 euro, calcolata sul reddito complessivo di 42.733,50 euro, e un’IRPEF netta di 8.879, più 709 di regionale e 298 di comunale.

Il carico complessivo è di 51.506 euro e restano 46.642 euro: più della srl ordinaria. Il reddito imputato si somma al compenso, sale nello scaglione del 33% e taglia la detrazione sul compenso. Gli utili degli anni di trasparenza, quando si distribuiscono, non subiscono la ritenuta del 26%, perché i soci li hanno già tassati, e si indicano nel modello 770, quadro SK.

8.6 Società con soci non farmacisti

Dal 2017 possono essere soci di una società titolare di farmacia anche persone che non sono farmacisti, e società di capitali, con la direzione affidata a un farmacista e nei limiti di incompatibilità e di concentrazione regionale del 20% (art. 7 L. 362/1991).

Cambiano tre cose. Il direttore farmacista, se non è socio, è un dipendente con il suo costo e la sua retribuzione di ruolo. Il socio non farmacista che lavora in farmacia rientra nella gestione commercianti INPS, con contributi proporzionali al reddito. Il socio società di capitali tassa i dividendi solo sul 5% del loro ammontare (art. 89, comma 2, TUIR), purché la partecipazione sia almeno del 5% o abbia un valore fiscale di almeno 500.000 euro (comma 2.1, introdotto dalla L. 199/2025), cioè all’1,2% effettivo con l’IRES al 24%, e può cedere la partecipazione con l’esenzione dell’art. 87 TUIR se ne ricorrono i requisiti. È la struttura che usano gli investitori e le catene, e quella in cui conviene far entrare un socio di capitale quando la farmacia deve finanziare una seconda sede.

8.7 Il confronto

A questo livello di utile la forma più leggera è l’impresa familiare: non paga IRAP, divide il reddito su due scaglioni e versa contributi a quota fissa. La snc paga la stessa IRPEF più l’IRAP, ed è la forma naturale quando i due farmacisti non sono coniugi o quando si vuole che entrambi siano titolari a pieno titolo. La srl perde su tre fronti: l’IRAP, la gestione separata sui compensi e il limite agli interessi. La trasparenza non migliora il risultato con compensi di questa misura.

Il quadro si sposta quando l’utile cresce, ad esempio dopo che il mutuo è rimborsato o con una seconda sede. Nell’impresa individuale ogni euro oltre 50.000 di imponibile paga il 47,13% fra IRPEF e addizionali; nella srl l’utile trattenuto paga il 24% più l’IRAP, e il 26% solo quando si distribuisce. Per rimborsare un debito d’acquisto, o accumulare per un investimento, i soldi tassati al 24% sono più leggeri di quelli tassati al 47%. Il confronto va rifatto sui numeri reali della farmacia, su più anni, e insieme alla domanda su chi deve poter entrare nella società e su come si uscirà dall’impresa.

8.8 L’uscita: la vendita della farmacia

Supponiamo che dopo dodici anni la farmacia si venda per 2.500.000 euro: 2.300.000 per avviamento e arredi, 200.000 per le merci al loro valore contabile. Il costo fiscale residuo dell’avviamento è di 593.400 euro (1.780.200 meno dodici quote da 98.900); gli arredi sono interamente ammortizzati. La plusvalenza è di 1.706.600 euro. Il debito residuo del mutuo, circa 399.000 euro, si estingue con il prezzo e non cambia i conti fiscali.

Per il farmacista persona fisica la tassazione separata dell’art. 17 si chiede in dichiarazione, quadro RM, se l’azienda è posseduta da più di cinque anni; l’Agenzia liquida poi l’imposta definitiva. Il quinquennio si somma a quello del defunto per chi ha ereditato (Cass. n. 4444/2022). Non spetta alla snc: la plusvalenza della società di persone entra nel reddito ordinario imputato ai soci, con la sola possibilità di rateizzarla alle condizioni dell’art. 86. La srl non ha la tassazione separata, ma può rateizzare; se invece i soci vendono le quote, la plusvalenza sulle partecipazioni sconta il 26%, e chi compra perde l’ammortamento dell’avviamento, cosa che di solito si ritrova nel prezzo. Chi pensa di uscire entro pochi anni dovrebbe guardare a questa tabella prima di scegliere la forma con cui entra.

8.9 Lo scontrino che serve al paziente

Un paziente spende in un anno 900 euro in farmaci, tutti con scontrino parlante che riporta il suo codice fiscale. La detrazione del 19% si calcola sulla parte che supera la franchigia di 129,11 euro (art. 15, comma 1, lett. c), TUIR): (900 − 129,11) × 19% = 146,47 euro. Per medicinali e dispositivi medici acquistati in farmacia il pagamento può essere anche in contanti (art. 1, comma 680, L. 160/2019).

Avvertenza sugli esempi

Gli esempi sono semplificati. Non considerano detrazioni per familiari e altri redditi, l’aliquota effettiva dell’addizionale comunale, il tasso INAIL della posizione, i minimi del CCNL dopo il rinnovo, il contributo dello 0,50% che riduce l’accantonamento del TFR, la deducibilità per cassa dell’IRAP versata, gli acconti e le imposte differite. Il criterio di depurazione della base di ventilazione, le quote della distinta, il compenso DPC e le percentuali di margine sono ipotesi costruite per l’esempio. La forma giuridica, il metodo di valutazione del magazzino e il trattamento dei corrispettivi SSN vanno scelti sui dati della singola farmacia, con una simulazione pluriennale che comprenda anche l’uscita.

Rapporti con il Servizio sanitario, le Aziende sanitarie, i Comuni e i pazienti

La convenzione

Le farmacie dispensano i medicinali a carico del Servizio sanitario sulla base di un accordo collettivo nazionale (art. 8, comma 2, d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 502). Dopo una convenzione rimasta in vigore dal 1998, sulla nuova è stata raggiunta l’intesa in Conferenza Stato-Regioni il 6 marzo 2025. Gli accordi regionali definiscono gli aspetti operativi, compresa la DPC e la remunerazione dei servizi. In Emilia-Romagna la vigilanza sull’applicazione della convenzione e la liquidazione delle competenze spettano all’Azienda USL (art. 11 L.R. 2/2016).

Crediti verso le Aziende sanitarie e interessi

Il d.lgs. 9 ottobre 2002, n. 231 prevede per gli enti del servizio sanitario un termine di pagamento di sessanta giorni e interessi moratori al tasso maggiorato. Per i crediti della farmacia da distinta contabile, però, la strada è stata chiusa: le Sezioni Unite della Cassazione (sentenza 20 novembre 2020, n. 26496) hanno escluso che la dispensazione dei farmaci di fascia A sia una transazione commerciale, perché in quella attività il farmacista è inserito nel Servizio sanitario e il rapporto è regolato dalla legge e dalla convenzione. Sul ritardo spettano gli interessi legali, non quelli maggiorati. La pronuncia riguardava il testo del decreto anteriore alle modifiche del 2012, ma il principio è stato letto in termini generali dai giudici successivi.

Diversa, e meno esplorata, è la posizione dei crediti per servizi resi su base contrattuale, come la DPC o le prestazioni della farmacia dei servizi, per i quali la qualificazione va fatta sul titolo del credito. Chi ha ritardi rilevanti deve impostare diffida e decreto ingiuntivo distinguendo le voci, invece di applicare a tutto lo stesso tasso.

Dati sanitari e fascicolo elettronico

La farmacia tratta ogni giorno dati relativi alla salute, categorie particolari dell’art. 9 del Regolamento (UE) 2016/679. Il trattamento necessario alla dispensazione non richiede il consenso, ma richiede misure adeguate: riservatezza al banco, accessi al gestionale profilati, ricette non lasciate in vista, istruzioni scritte ai collaboratori. La farmacia alimenta il fascicolo sanitario elettronico (art. 12 d.l. 18 ottobre 2012, n. 179) e, con i servizi e la telemedicina, tratta dati ulteriori che richiedono informative specifiche e, quando si usano fornitori esterni, la nomina a responsabile del trattamento. Per le consegne a domicilio la L.R. 2/2016 (art. 15) richiama espressamente la protezione dei dati e la spedizione della ricetta in farmacia prima della consegna.

Contante e antiriciclaggio

La farmacia non è fra i soggetti obbligati all’adeguata verifica della clientela del d.lgs. 21 novembre 2007, n. 231, ma è soggetta come chiunque al limite di trasferimento del contante: i pagamenti in contanti devono restare sotto i 5.000 euro (art. 49 d.lgs. 231/2007). Al banco il tema emerge di rado; emerge invece nei rapporti con i fornitori, nella cessione dell’azienda o delle quote e nei rimborsi fra soci.

Modello organizzativo e comparaggio

Per le società titolari ha senso valutare un modello organizzativo ai sensi del d.lgs. 8 giugno 2001, n. 231. I rapporti con il Servizio sanitario espongono a rischi tipici, come la truffa in danno di un ente pubblico, e il modello è ciò che consente alla società di non rispondere del reato di un dipendente o di un amministratore. Va poi ricordato il comparaggio (artt. 170-172 del testo unico delle leggi sanitarie), che punisce il medico e il farmacista che ricevono denaro o altre utilità per agevolare la diffusione di specialità medicinali, e chi le dà o le promette. Accordi con prescrittori, «collaborazioni» con studi medici nello stesso stabile e sponsorizzazioni vanno valutati con questa norma in mente.

Il Comune

In Emilia-Romagna il Comune non approva soltanto la pianta organica. Autorizza l’apertura, riconosce la titolarità, autorizza i trasferimenti di locali, il decentramento e le cessioni fra farmacisti, dichiara la decadenza e dispone la chiusura temporanea (art. 10 L.R. 2/2016); fissa gli orari minimi e può disciplinare le modalità del turno notturno. Quando gestisce farmacie proprie è anche un concorrente. Istanze complete e documentate evitano la maggior parte dei contenziosi, e quando il contenzioso arriva la qualità del fascicolo costruito prima fa la differenza davanti al TAR.

I pazienti

La legge garantisce al cittadino la libera scelta della farmacia (art. 15 L. 475/1968). Quando il medico non ha indicato la non sostituibilità, il farmacista, dopo aver informato il paziente e salvo sua diversa richiesta, consegna il medicinale equivalente a prezzo più basso (art. 11, comma 12, d.l. 1/2012), e deve permettere al cittadino di distinguere i prodotti sanitari da quelli commerciali (art. 17 L.R. 2/2016). Sono regole semplici. Un reclamo merita una risposta scritta e tracciata: è un segno di rispetto verso il paziente e, se il reclamo arriva all’Azienda sanitaria e porta a un’ispezione, anche la migliore prova di come lavora la farmacia.

Casi dubbi

Alcune questioni non hanno ancora una risposta sicura. Le raccogliamo qui con la soluzione che, a nostro giudizio, espone meno il titolare.

Tre questioni già incontrate

Tre contrasti sono stati trattati nei capitoli precedenti e li richiamiamo soltanto. Per gli eredi del titolare individuale l’anno dell’art. 12 L. 475/1968 convive con i sei mesi dalla dichiarazione di successione dell’art. 7, comma 10, L. 362/1991: riteniamo prevalente il secondo, ma si contano entrambi e si rispetta il primo che scade. Per il socio farmacista che lavora, la nota INPS del 2010 e la Cassazione del 2012 dicono cose opposte: il rischio della gestione commercianti va stimato prima di decidere come remunerarlo. Per la DPC l’aliquota segue il modello regionale: 22% in split payment se è un servizio, 10% se è una rivendita di medicinali.

Vaccinazioni, telemedicina e nuovi servizi

L’allargamento disposto dalla L. 182/2025 non è stato accompagnato da un chiarimento IVA. Per le prestazioni rese da professionisti sanitari abilitati con finalità di tutela della salute l’esenzione è difendibile; per le analisi in autocontrollo e i servizi amministrativi non lo è. Nei casi di confine, con importi modesti, l’imponibilità evita il contenzioso.

L’affitto d’azienda di una farmacia privata

Per le farmacie comunali la gestione può essere affidata a terzi; per le farmacie private l’art. 12 L. 475/1968, che lega il diritto di esercizio all’azienda e richiede il riconoscimento del trasferimento, rende l’affitto un’operazione da verificare con l’autorità sanitaria prima di qualsiasi valutazione fiscale. Se ammesso, valgono le regole ordinarie (canoni imponibili IVA se il concedente resta imprenditore, ammortamenti all’affittuario salvo patto contrario, art. 102, comma 8, TUIR) e, sul lavoro, l’art. 2112 c.c. come già detto.

Interessi sui crediti per servizi e DPC

Le Sezioni Unite hanno escluso gli interessi moratori del d.lgs. 231/2002 per la dispensazione di fascia A; sui crediti per DPC e servizi la questione è aperta. Si diffida applicando gli interessi maggiorati solo alle voci che hanno natura contrattuale, sapendo che il punto può essere contestato.

Ritenuta sull’indennità di residenza e convivente nell’impresa familiare

Sulla ritenuta del 4% sull’indennità di residenza la stampa specializzata ha sostenuto che non sia dovuta, senza conferma ufficiale: chi la subisce la scomputa. Sull’imputazione del reddito al convivente di fatto partecipe dell’impresa familiare, dopo la sentenza della Corte costituzionale n. 148/2024, manca una posizione dell’Agenzia: non conviene basarvi una pianificazione.

Le cose da fare

Prima di comprare una farmacia o di entrare in una società

1. Verificare decreto di titolarità, sede in pianta organica, eventuali revisioni in corso e contenziosi sui locali; per le società nate dal concorso straordinario, data di apertura e storia della compagine.
2. Verificare i requisiti dell’acquirente e le incompatibilità di tutti i soci, risalendo la catena partecipativa, e il limite del 20% su base regionale.
3. Scegliere fra acquisto dell’azienda e delle quote con il calcolo degli effetti fiscali su avviamento, interessi e futura rivendita.
4. Chiedere il certificato dei carichi pendenti; ripartire il prezzo per categorie di beni nell’atto.
5. Fare la due diligence del lavoro: inquadramenti, TFR, ferie, collaboratori a partita IVA, DVR; regolare nel contratto chi sostiene i debiti maturati.
6. Allineare paghe, UNILAV e libro unico alla data del riconoscimento del trasferimento, non a quella del rogito; comunicare entro sessanta giorni le variazioni statutarie e della compagine.
7. Comunicare l’abbinamento POS-registratore per i nuovi terminali e aprire le posizioni previdenziali corrette per ogni socio.

Durante l’anno

1. Ogni giorno: chiusura cassa per postazione, quadratura con il POS.
2. Ogni mese: riconciliazione della DCR con corrispettivi SSN, bonifico e trattenute, contestando gli addebiti nei termini; fatture DPC e integrativa emesse e incassate al netto dell’IVA in split payment; progressivo della ventilazione; controllo di maggiorazioni notturne, festive e di reperibilità in busta.
3. A ogni nuova referenza di dispositivi medici o integratori: aliquota documentata dal fornitore e coerente con la classificazione doganale.
4. Entro il 31 gennaio: trasmissione al Sistema TS delle spese dell’anno precedente, con le opposizioni dei clienti.
5. Entro febbraio degli anni pari: seguire l’avvio della revisione della pianta organica e preparare le osservazioni; entro il 31 marzo: calendario delle ferie fissato dall’Azienda USL.
6. Marzo, aprile e settembre: rate ENPAF dei farmacisti, con le eventuali domande di riduzione.
7. Nei termini ordinari: dichiarazione IVA, imposte sui redditi e IRAP con il modello ISA; verifica dei due limiti della ventilazione per l’anno successivo; calcolo del pro rata se ci sono servizi esenti.
8. Entro il termine di adesione: valutazione della proposta di concordato preventivo biennale.
9. A dicembre: conguaglio con l’imposta sostitutiva del 15% e del 5% per il 2026; programmazione delle assunzioni agevolate; aggiornamento del DVR e visite dei lavoratori notturni.
10. Al 31 dicembre: inventario fisico firmato, prospetto dei criteri se si usa il prezzo al dettaglio, documentazione degli scaduti smaltiti, crediti verso le Aziende sanitarie riconciliati, premi dei fornitori per competenza, DPC esclusa dalle rimanenze.
11. Da conservare per un controllo: DCR e riconciliazioni, accordi DPC, formulari sugli scaduti, denunce di furto, fogli di conta, documentazione delle aliquote ridotte, regolamento interno, contratti e calendari dei collaboratori.

Che cosa fa lo Studio per le farmacie

In una farmacia conti, paghe e regole del servizio non si separano. Una riga di DCR letta male cambia il bilancio; un collaboratore a partita IVA con le chiavi della farmacia diventa un dipendente; una dichiarazione di successione presentata senza un piano fa partire un termine di sei mesi che nessuno ha calcolato.

Seguiamo farmacie individuali e società nella contabilità e nell’IVA, con o senza ventilazione, nella riconciliazione mensile di distinte e bonifici, nel magazzino e nel bilancio. Elaboriamo le paghe con i contratti di settore e i turni, e mettiamo in ordine le posizioni previdenziali di titolari, soci e familiari. Assistiamo nell’acquisto, nella scelta della forma, nell’ingresso di nuovi soci e nel passaggio ai figli, tenendo insieme fisco, autorizzazioni e lavoro, e nelle verifiche fiscali e nelle ispezioni.

Sappiamo che il titolare passa la giornata al banco e che il tempo per le carte arriva la sera o nei giorni di chiusura: chiediamo i documenti quando servono davvero. Quando viene a mancare il titolare, il primo lavoro è mettere in fila scadenze e alternative, perché la famiglia possa scegliere con i numeri davanti e non sotto la pressione dei termini. Le sedi dello Studio sono a Codigoro, Ferrara e Milano.

Questa guida ha finalità informativa generale e non costituisce un parere professionale sul caso concreto, che richiede l’esame dei documenti e dei fatti specifici. Il contenuto è aggiornato al 16 ottobre 2026; norme, prassi e giurisprudenza successive possono modificarne le conclusioni.

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