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Patto di famiglia: l’azienda ai figli, i conguagli e le imposte

Patto di famiglia: esenzione per l’azienda ai figli con impegno di cinque anni, conguagli ai fratelli tassati come donazione del genitore (ris. 12/E/2025).

Con il patto di famiglia l’imprenditore trasferisce in vita l’azienda o le quote a uno o più figli e, nello stesso atto, chi le riceve liquida gli altri legittimari: quanto ricevuto non torna in discussione alla successione. Il passaggio dell’azienda è esente dall’imposta di donazione se il figlio prosegue l’attività, o mantiene il controllo, per cinque anni. Le somme pagate ai fratelli si tassano come donazione del genitore, con la franchigia di un milione di euro per ciascun figlio.

Il quadro

Codice civile. L’art. 768-bis definisce il patto come il contratto con cui l’imprenditore trasferisce, in tutto o in parte, l’azienda, o il socio le proprie partecipazioni, a uno o più discendenti, nel rispetto delle regole sull’impresa familiare (art. 230-bis c.c.). L’art. 768-ter richiede l’atto pubblico a pena di nullità. Per l’art. 768-quater devono partecipare il coniuge e tutti coloro che sarebbero legittimari se la successione si aprisse in quel momento; l’assegnatario li liquida con una somma pari alla loro quota di legittima (artt. 536 e seguenti), anche in natura, salvo che vi rinuncino in tutto o in parte. Quanto ricevuto non è soggetto a collazione né a riduzione. L’impugnazione per vizi del consenso si prescrive in un anno (art. 768-quinquies); chi diventa legittimario dopo il patto può chiedere, all’apertura della successione, la somma che gli spetta, con gli interessi legali (art. 768-sexies).

Imposta di donazione. L’art. 3, comma 4-ter, del d.lgs. 346/1990 (TUS), nel testo sostituito dal d.lgs. 139/2024 per gli atti dall’1/1/2025, esclude dall’imposta i trasferimenti di aziende, quote e azioni a discendenti e coniuge, anche tramite patto di famiglia. Per le società di capitali vale solo per le partecipazioni che danno o integrano il controllo di diritto (art. 2359, primo comma, n. 1, c.c.). Chi riceve deve proseguire l’attività, detenere il controllo o mantenere la titolarità delle quote per almeno cinque anni, e lo dichiara nel patto stesso. Se l’impegno non è rispettato si paga l’imposta ordinaria, con la sanzione dell’art. 13 del d.lgs. 471/1997 e gli interessi di mora. Le aliquote sono nell’art. 56 TUS: 4% per coniuge e linea retta sulla parte che eccede 1.000.000 di euro per beneficiario; 6% per fratelli e sorelle oltre 100.000 euro. Dall’1/1/2027 la disciplina dell’imposta di donazione confluisce nel testo unico dei tributi indiretti (d.lgs. 123/2025), la cui applicazione è stata rinviata a quella data dal d.l. 200/2025.

Conguagli ai legittimari. Con la risoluzione n. 12/E del 14/2/2025 l’Agenzia delle entrate ha recepito l’orientamento della Cassazione (sent. 24/12/2020 n. 29506, ord. 17/6/2022 n. 19561 e 16/7/2024 n. 19627): la liquidazione è, ai fini fiscali, una donazione del disponente al legittimario (art. 58, comma 1, TUS), con aliquota e franchigia del loro rapporto. La risoluzione ha precisato in questo senso le circolari n. 3/E del 2008 e n. 18/E del 2013; la lettura opposta, che tassava il conguaglio come donazione tra fratelli, era quella di Cass. ord. 19/12/2018 n. 32823, superata dalla sentenza n. 29506/2020. L’esenzione non copre i conguagli.

Imposte sui redditi. Il trasferimento gratuito dell’azienda non realizza plusvalenze e il figlio subentra nei valori fiscali del genitore (art. 58, comma 1, TUIR); per le partecipazioni non detenute in regime d’impresa vale il costo del donante (art. 68, comma 6, TUIR).

Che cosa cambia in concreto

Un padre vedovo è titolare di un’impresa familiare in cui lavora il figlio A; la figlia B fa un altro mestiere. L’azienda vale 1.800.000 euro secondo la perizia. Con due figli la legittima complessiva è di due terzi, un terzo ciascuno (art. 537 c.c.): A deve quindi liquidare a B 600.000 euro, calcolati, secondo la lettura prevalente, sul valore dell’azienda trasferita.

• Azienda ad A: esente, se A prosegue l’attività per cinque anni e lo dichiara nell’atto.
• 600.000 euro a B: donazione padre-figlia, sotto la franchigia di 1.000.000, imposta zero. Con la lettura precedente, come donazione tra fratelli, l’imposta sarebbe stata (600.000 − 100.000) × 6% = 30.000 euro.
• Se il padre avesse già donato a B 500.000 euro in denaro con atto registrato, la franchigia residua sarebbe di 500.000 (art. 57 TUS; per beni diversi dal denaro conta il valore attuale di quanto donato): imposta (600.000 − 500.000) × 4% = 4.000 euro.

Sul piano dei redditi A riceve l’azienda ai valori fiscali del padre: la plusvalenza emergerà se e quando la venderà. La prassi non ha chiarito se i 600.000 euro pagati a B aumentino il costo fiscale dell’azienda; conviene pianificare come se non lo aumentassero.

In pratica

• Prima dell’atto: perizia di stima dell’azienda o delle quote alla data del patto, elenco delle donazioni già fatte dal genitore a ciascun figlio, posizione dei familiari partecipanti all’impresa familiare (diritti su utili e incrementi, prelazione sull’azienda).
• Dal notaio, con atto pubblico: disponente, assegnatari, coniuge e tutti i legittimari. Nello stesso atto la dichiarazione d’impegno quinquennale, gli importi e i termini dei conguagli, l’eventuale clausola di recesso e, se il genitore si riserva l’usufrutto delle quote, la convenzione che attribuisce al figlio il voto in assemblea ordinaria (art. 2352 c.c.), compreso quello sulla destinazione degli utili.
• Se passa l’azienda e ci sono dipendenti, cambia il datore di lavoro: i rapporti continuano con il figlio, che risponde, in solido con il genitore, dei crediti dei lavoratori maturati fino al trasferimento, compresa la quota di TFR maturata fino a quel momento (art. 2112 c.c.). Con più di 15 dipendenti, almeno 25 giorni prima dell’atto, o dell’eventuale accordo vincolante che lo precede, genitore e figlio comunicano per iscritto alle rappresentanze sindacali aziendali e ai sindacati di categoria la data, i motivi, le conseguenze giuridiche, economiche e sociali per i lavoratori e le eventuali misure previste nei loro confronti. Entro sette giorni dal ricevimento i sindacati possono chiedere per iscritto un esame congiunto, che va avviato entro altri sette giorni (art. 47, commi 1 e 2, L. 29 dicembre 1990, n. 428). Dopo l’atto il consulente del lavoro aggiorna le comunicazioni obbligatorie e le posizioni INPS e INAIL a nome del nuovo titolare.
• Se passano quote di società, il datore di lavoro resta la società e questi adempimenti verso i dipendenti non sono dovuti. Restano però le posizioni INPS dei soci: se il figlio entra in una snc, come accomandatario in una sas o in una srl commerciale o artigiana e vi lavora in modo abituale e prevalente, va iscritto nella gestione dei commercianti (art. 1, comma 203, L. 23 dicembre 1996, n. 662) o, se l’impresa è artigiana, in quella degli artigiani; il genitore che smette di lavorarvi ne esce.
• Anche senza dipendenti, se passa un’impresa individuale artigiana o commerciale cambia il titolare: con la comunicazione al Registro delle imprese si aggiornano la posizione del figlio, che va iscritto come titolare nella gestione INPS artigiani o commercianti, e quella del genitore, che esce o, se continua a lavorare nell’impresa con abitualità e prevalenza, può essere iscritto come familiare collaboratore.
• Pagamenti dei conguagli con mezzi tracciabili, alle scadenze scritte nell’atto.
• Per cinque anni dalla data del patto: ogni cessione, conferimento, scissione o cessazione va verificata prima di essere decisa.
• Da conservare fino alla scadenza dei termini di accertamento: atto, perizia, prove dei pagamenti, donazioni precedenti.

Errori da evitare

• Regolare i conguagli con accordi tra fratelli in scrittura privata, fuori dal rogito: il patto vale solo per atto pubblico (art. 768-ter c.c.) e quello che resta fuori non gode della protezione da collazione e riduzione (art. 768-quater, ultimo comma, c.c.) né della tassazione come donazione del genitore con la franchigia di 1.000.000 di euro. Se emerge o viene registrata, la somma rischia di essere trattata come liberalità tra fratelli, con il 6% oltre 100.000 euro.
• Dimenticare un legittimario, a cominciare dal coniuge.
• Omettere la dichiarazione d’impegno o farla in un momento successivo all’atto.
• Trasferire la nuda proprietà delle quote lasciando al genitore il voto, o anche solo il voto sugli utili.
• Calcolare l’imposta sui conguagli con il 6% tra fratelli, o senza considerare le donazioni precedenti del genitore.
• Vendere o riorganizzare nei cinque anni in modo che il figlio assegnatario non prosegua più l’attività o perda il controllo, anche a favore di un fratello.

Riferimenti

artt. 230-bis, 536, 537, da 768-bis a 768-sexies, 2112, 2352 e 2359 c.c.

L. 29/12/1990 n. 428, art. 47, commi 1 e 2

L. 23/12/1996 n. 662, art. 1, comma 203

d.lgs. 31/10/1990 n. 346, artt. 3 c. 4-ter, 56, 57 e 58 c. 1

d.lgs. 18/9/2024 n. 139, artt. 1 e 9

d.P.R. 22/12/1986 n. 917, artt. 58 c. 1 e 68 c. 6

d.lgs. 18/12/1997 n. 471, art. 13

d.lgs. 1/8/2025 n. 123

d.l. 31/12/2025 n. 200 conv. L. 26/2026

Agenzia delle entrate, risoluzione n. 12/E del 14/2/2025, circolari n. 3/E del 22/1/2008 e n. 18/E del 29/5/2013

Cass. ord. 19/12/2018 n. 32823, Cass. 24/12/2020 n. 29506, ord. 17/6/2022 n. 19561, ord. 16/7/2024 n. 19627